8.1.1997 Veronmaksajain Keskusliitto ry 50 vuotta

VERONMAKSAJAN OIKEUSTURVAN KEHITYS

Puolivuosisataisessa juhlassa tarvitaan kaukokatseista näkökulmaa arvioitaessa veronmaksajan oikeusturvan kehitystä.

Pohjoismaisen oikeusajattelun mittaa etsitään usein vanhoista tuomarinohjeista, oikeudesta ja kohtuudesta: "Kaikki lait on tarkoitettu yhteiseksi hyödyksi, ei laittomaksi verottamiseksi eikä sakkojen vaan oikeuden tähden". Lainalaisuuden nykyinen ankkuri on hallitusmuodossa. Sen mukaan laista on ilmettävä verovelvollisuuden ja veron suuruuden perusteet sekä säännökset verovelvollisen oikeusturvasta.

Periaatetaustaa vasten piirtyvät monet pulmat: veroasteen korkeus, järjestelmän monimutkaisuus, kymmenet verotyypit, käsitteiden vaikeaselkoisuus ja tulkintaongelmat. Tuskin mikään muu lainsäädäntö niin välittömästi ja laajasti koskee kansalaisia kuin verolainsäädäntö. Veronmaksajan oikeusturva kuuluu oikeusvaltion perusteisiin.

Oikeusturvaa on tarkasteltava toiminnallisesta näkökulmasta, jossa laki, hallinto ja lainkäyttö muodostavat kokonaisuuden. Pääpaino on lainsäädännössä. Se määrittää yhteiskunnallisen toiminnan perustan. Lainvalmistelussa ovat kuitenkin etusijalla tekniset yksityiskohdat, ja eduskunnassakin keskustelu jää helposti pinnalliseksi. Veronmaksajan kannalta lainsäädännön käsitteellisyys on ongelma. Viime aikojen verokeskustelun ydinkäsitteen, "verokiilan" tuntee gallup-tutkimuksen mukaan vain 5 % haastatelluista. Jos säännöksiä on vaikea ymmärtää, päätöksiä joudutaan tekemään puutteellisen tiedon pohjalta. Verolainsäädäntö asettaa suuria vaatimuksia niin verovelvollisille kuin veroviranomaisillekin. Olennaista on keskinäisen luottamuksen rakentaminen.

MENETTELYÄ UUDISTETTU

Verotusmenettelyä on viime vuosikymmenten aikana olennaisesti kehitetty. Pääpaino 1950-luvulla oli menettelyn uudistamisessa, minkä tuloksena säädettiin verotuslaki. Aikaisemmat kiistat verolautakunnan jäsenistä ja lääninverolautakunnan asemasta, kiinteästä toimipaikasta ja harkintaverotuksesta ovat takana. Verotuslaki on korvattu lailla verotusmenettelystä ja siirrytty virkamiesverotukseen. Tätä ennen oli jo uusittu verohallinnon organisaatio, perustettu verohallitus, uudistettu piiri- ja paikallishallinto.
Verotuksen muutoksenhakujärjestelmää on samoin kehitetty reippain askelin. Ensin lisättiin mahdollisuuksia veronoikaisuun verolautakunnassa 1974 ja saatiinkin valitusten määrää alenemaan. Oikaisu jäi kuitenkin sopeuttamatta tutkijalautakuntamenettelyyn. Vuosien 1982 ja 1987 uudistuksissakin säilytettiin rinnakkaiset oikeusturvatiet. Vasta 1994 perustettiin yhtenäiden ensiaste, verotuksen oikaisulautakunnat. Tätä ennen oli lääninoikeudet 1989 muodostettu kaikissa suhteissa riippumattomiksi hallintotuomioistuimiksi.

Uudistusten pohjalta oli mahdollista laajentaa veroasioiden valituslupajärjestelmää korkeimmassa hallinto-oikeudessa ja painottaa ylimmän tuomioistuimen työtä enemmän tärkeisiin tulkintaongelmiin. Korkeimman hallinto-oikeuden aloitteesta laki kirjoitettiin muotoon, joka korostaa luvanvaraisessakin muutoksenhaussa olevan kysymyksen oikeudesta saattaa asia ratkaistavaksi - ei harkintavallasta asioiden valikoimiseen.

Muutoksenhaku on entistä selkeämmin rajattu asioihin, joissa havaitaan ennakkopäätösperuste, ilmeinen virhe taikka painava taloudellinen tai muu syy. Järjestelmän toimivuus edellyttää kokonaisnäkemystä, jossa otetaan huomioon eduskunnan yksimielisesti asettama muutoksenhaun keskittämistavoite ja samalla oikeusturvaperinteen säilyttäminen.

YHDENMUKAISUUS JA VARMUUS VEROTUSMENETTELYSSÄ

Verotus on luonteeltaan massamenettelyä, jossa suuri määrä asioita joudutaan käsittelemään lyhyen ajan kuluessa sellaisen tiedon perusteella, jota ei heti voida tarkistaa. Tästä johtuen verotuksessa, jota sinänsä koskevat yleiset oikeusvoimaopit, on ollut luotava joustavat keinot verotuksen muuttamiseen ja toisaalta muutoksenhaulle. Valitusaika on ensiasteessa pitkä, veronsaajille käytännössä kahdeksan kuukautta ja verovelvolliselle runsaat viisi vuotta.

Taustalla on kaksi periaatetta. Oikeusvarmuus edellyttää pysyvyyttää. Yhdenmukaisuuden kannalta on taas edellytettävä, että verotustoimenpiteisiin kohtuullisen ajan kuluessa on voitava puuttua. Veronsaajan keinoja ovat jälkiverotus ja veronoikaisu. Verovelvollisen hyväksi tehtävän valituksen aikaa on ollut luonnollista pidentää jälkiverotusaikaa vastaavaksi. Asetelma on muodolliselta kannalta on tasapainoinen.

Verotuksen erityispiirteenä on, että sama oikeuskysymys voi toistua useana vuonna. Tarvitaan päätösten ennakoitavuutta. Verovelvollisen on voitava selvittää suunnittelemiensa toimenpiteiden veroseuraamuksia. Kun asiantuntemus ei jakaannu tasaisesti, ennustettavuuden täytyy perustua tasapuolisesti saatavissa olevaan tietoon. Ennustettavuus kärjistyy verotuskäytännön epäyhtenäisyydessä ja arvostuskysymyksissä sekä näkyy erityisongelmina harkintavaltaa sisältävien, veron kiertämistä, peiteltyä osingonjakoa ja kansainvälisiä voitonsiirtoja koskevien säännösten soveltamisessa. Verovelvollisen kunniallisuus tai käytetyn verokonsultinkaan asiantuntemus eivät ole aina riittäneet poistamaan epävarmuutta. On ollut selvästi tarvetta kehittää ennakkotietojärjestelmää.

Vuoden alusta on voimassa uusi järjestelmä saada verottajan ennakkokannanottoja. Aikaisempien, keskusverolautakunnan ja eräissä tapauksissa myös lääninveroviraston antamien ennakkoratkaisujen lisäksi lääninverovirasto voi verovelvollisen hakemuksesta antaa ennakkotiedon siitä, miten virasto tulee verotusta toimittaessaan menettelemään. Ennakkotieto ei ole valituskelpoinen, mutta veroasiamies voi jättää varauman myöhempää muutoksenhakua varten. Toivottavasti ennakkotietomenettelyyn turvaudutaan todellisin tiedoin ja vastaavasti valitusvaraumia käytetään rajoitetusti. Siten uusi joustava järjestelmä voisi alusta lähtien rakentaa verovelvollisten ja veronsaajien keskinäistä luottamusta.

Verotuksen aluehallintoa koskevissa uudistussuunnitelmissa on veronmaksajille tarjottavat palvelut jaettu pelkistäen kolmeen ryhmään: massapalveluihin, peruspalveluihin ja erityispalveluihin. Vaikka verotusmenettely näin kehittyy entistä joustavammaksi ja asiakasläheisemmäksi, on syytä korostaa tasapuolisuuden ja oikeusturvan vaatimuksia. Aikaisemmin menettely vero- ja lääninverolautakunnissakin oli prosessin muotoista, kun veronsaajien etua valvoivat erityiset asiamiehet. Tämä korosti kaksiasianosaissuhteen merkitystä, kun lautakunta oli tavallaan osapuolten, asiamiesten ja verovelvollisten yläpuolella. Käytännössä veronsaajien asema oli vahvempi kuin verovelvollisten, kun veronsaajataho oli lähellä verovalmistelua. Verohallinnon uudistuksissa on selkeästi muistettava menettelyn sisällöllisen tasapuolisuuden turvaaminen.

OIKEUDELLISET ARVOT MUKAAN VEROKESKUSTELUUN

Oikeusturvassa ei ole kysymys vain oikeusturvakeinoista vaan aineellisen oikeuden vaatimuksista, lakiin perustuvan oikeudenmukaisuuden takaamisesta. Kysyttäessä oikeuden ihannetta tämän päivän Suomessa, on helpompi sanoa mitä se ei ole. Oikeuden mitaksi ei riitä Hammurabin laki, silmä silmästä. Se ei myöskään voi olla vain etuuksien jakamista, Aristoteleen oppia kaikesta hyvästä. Verotuksen puntari ei ole peliteoria toisen voitosta ja toisen tappiosta. Eivät riitä edes suuret kertomukset Sammon taonta, kirjokannen kilkuttelu, vaikk' ois "laitahan jauhomyllyn, toisehen suolamyllyn, rahamyllyn kolmantehen".

Tämä Kalevalan säe johtaa ajatuksemme kuitenkin laajemmille vesille, vallanjaon, lainsäädännön, hallinnon ja oikeudenkäytön kokonaistarkasteluun. Tarvitsemme sellaista oikeuden sisällön pohdiskelua, joka lähtee yksilön ja julkisen vallan todellisesta suhteesta.

Kirjallisuudessa näkee jo virikkeitä asetella uudestaan verotuksen teorioita intresseistä, veronmaksukyvystä, sosiaalisesta oikeudenmukaisuudesta, kilpailuneutraliteetista ja talouden edistämisestä. Kysymys on samalla siitä, miten laajaa vaikutusta verolainsäädännöltä edellytetään. Ehkä verotusta on tarkasteltu liian erillisenä saarekkeena, jossa myös oikeudenmukaisuuskysymykset ohenevat teknisiksi. Verokeskustelu on tarpeen palauttaa yhteiskunnan yleiseen arvokeskusteluun - perusoikeusuudistuksen hengessä.

Vuosikymmenen alussa OECD:ssä piirissä ilmestyi vertailututkimus veronmaksajan oikeuksista ja velvollisuuksista. Siinä ei löydetty selitystä sille, miksi joissakin maissa käydään elävämpää keskustelua veronmaksajan oikeuksista kuin toisissa. Suomessa verokeskustelu on viime vuosina ymmärrettävästi seurannut uudistuksia, lähinnä arvonlisäverotusta, pääoma- ja palkkatulojen verokohtelua ja muutenkin elinkeino- ja palkkatulon rajanvetoa.

Muutoksenhaun kannalta havaitaan valitusten vähentyneen, mikä osaltaan johtuu vähennysjärjestelmän yksinkertaistamisesta henkilöverotuksessa. Samoin verotuksen oikaisulautakuntien perustaminen on selkeyttänyt ensiasteen oikeusturvaa ja lääninoikeuksien asemaa. Hallintotuomioistuimissa käsiteltävistä asioista veroja on nykyisin noin kolmannes. Asiamäärien aleneminen on tehnyt mahdolliseksi uudistaa lainkäytön sisältöä, kehittää päätösten perustelemista ja valmistautua lisäämään myös suullisia käsittelyjä uuden hallintolainkäyttölain mukaisesti. Lääninoikeuksien yhteisten tuomiopiirien muodostamisen avulla on voitu tasata työtilannetta ja yhdenmukaistaa myös verovalitusten käsittelyajat. Tältä pohjalta on tarkoitus vahvistaa hallintotuomioistuinlaitosta muodostamalla tänä vuonna maahan viisi alueellista hallinto-oikeutta.

KANSAINVÄLISTYMISEN VAATIMUKSET

Kehityskulkua arvioitaessa on muistettava kansainvälistyminen, oikeastaan sen kaksi puolta: ihmisoikeussopimusten tarkoittamat pehmeät arvot ja toisaalta Euroopan taloudellinen integraatio. Suomen EU-jäsenyys on toteutunut ilman suuria mullistuksia. Oikeuskulttuurissa on kuitenkin tapahtumassa vähitellen muutosta lakikeskeisyydestä eurooppalaiseen asiakeskeisyyteen. Oikeuskehitys tapahtuu vähitellen.
Eurooppa-oikeuden harmonisointipyrkimykset eivät koske juuri välitöntä verotusta mutta ilmenevät arvonlisäverotuksessa ja valmisteveroissa. Liikeverotuksen puolella on vasta saatettu voimaan fuusioita sekä emo-tytäryhtiöitä koskevat direktiivit. Valituksissa näkyy jo usein viittauksia Rooman sopimukseen. Korkein hallinto-oikeus antoi juuri päätöksensä eräässä rakennusurakkaa koskeneessa asiassa ja poiketen arvonlisäverolaista sovelsi välittömästi yhteisön arvonlisäverodirektiiviä. Ratkaisu perustuu myös EY:n tuomioistuimen käytäntöön ja on merkittävä verovelvollisten oikeusturvaa vahvistava linjanveto. Samoin ihmisoikeussopimus on tullut esille ratkaisussa yhtiön velvollisuudesta maksaa kirkollisveroa, vaikka yhtiön osakkaina olevien yhdistysten jäsenet eivät kirkkoon kuuluneetkaan.

Periaatteellinen ongelma liittyy siihen, onko veronkorotus rinnastettavissa sellaiseen seuraamukseen, johon on sovellettava ihmisoikeussopimusta ja edellytettävä mahdollisuutta suulliseen käsittelyyn. Strasbourgin ihmisoikeustuomioistuin on, koskien Ranskassa verovelvolliselle määrättyä korkeata veronkorotusta rangaistusmahdollisuuksineen, ottanut tällaisen tulkinnan. Jos vähemmätkin veronkorotukset rinnastuvat tällaisiin sanktioihin, menettely on suurten muutosten edessä. Tulee mieleen vanha sanonta: "Jos teet väärin sinua sakotetaan, jos teet oikein, sinua verotetaan". Asiaa on vielä laajemmin selvitettävä, kehitettävä verotusmenettelyä kokonaisuutena ottaen huomioon siinä oikeusturvan vaatimukset. Suullisia käsittelyjä voidaan tietysti hallintotuomioistuimissa järjestää, mutta parempi olisi kehittää lainsäädäntöä hajottamatta ensi asteen menettelyä.

Ihmisoikeussopimuksen ohella on hyvä muistaa perusoikeusuudistuksemme näkökulma. Siinä on omista lähtökohdista korostettu oikeudenmukaisen oikeudenkäynnin ja hyvän hallinnon takeita. Se antaa vahvan lähtökohdan oikeuskulttuurimme kehittämiselle. Parhaillaan valmistellaan luopumista Suomen varaumasta suullisten käsittelyjen järjestämiseen muutoksenhakuasteissa. Hallintotuomioistuinten osalta varauma on mahdollista poistaa hallintolainkäyttölain tultua voimaan.

Suullinen käsittely on tuon lain mukaan asianosaisen pyynnöstä toimitettava paitsi, jos se asian laadun vuoksi tai muusta syystä on ilmeisen tarpeetonta. Muutoksenhakua rajoittamatta suullinen käsittely ohjataan sellaisiin asioihin, joissa sitä oikeusturvan kannalta tarvitaan. On selvää, että veroasioissa tullaan entistä enemmän järjestämään tällaisia käsittelyjä.

OIKEUSTURVAODOTUKSET JA OIKEUDEN PAIKKA

Oikeuspamfletissa "Rutiinijuttu" tuomarin edellytetään välttävän pitkiä puheita ja keskittyvän olennaiseen. - Mikä on tämän päivän olennainen oikeuskysymys? Yhteiskuntatieteissä on viime aikoina viritetty kysymystä valtion ja kansalaisyhteiskunnan jännitteestä. Mikä on oikeuden paikka suhteessa instituutioihin ja ihmisiin, veronsaajiin ja -maksajiin? Vastaus on selvä. Aikanaan J.V. Snellman perusteli Valtio-oppiteoksessaan lainkäytön tehtävää "kansalaisyhteiskunnan olemuksen, lainkuuliaisuuden edustajana".

Kun yhteiskunnan monimutkaistuessa ihmiset vieraantuvat vallankäytöstä ja kun hallinnon rakennemuutos etsii muotojansa, on äärimmäisen tärkeätä muistaa oikeuden ja sitä toteuttavan tuomioistuinlaitoksen paikka lähellä ihmisiä, suojana myös julkisen vallan käyttöä vastaan. Sen vuoksi haluan korostaa muutoksenhakua kansalaisten oikeutena, perusoikeusuudistuksemme merkitystä ja veronmaksajan näkökulman huomioon ottamista verohallintoa kehitettäessä.

Miten veronmaksajan oikeusturva on viime vuosina muuttunut? Monet tunnusmerkit osoittavat kehitystä. Perustuslakiin on otettu säännös riittävistä oikeusturvakeinoista, veronoikaisua ja muutoksenhakua on uudistettu, palveluperiaate on verohallinnossa saanut suuremman merkityksen ja valitusten määrä tuomioistuimissa on alentunut.

Meidän on kuitenkin katsottava syvemmälle oikeudenmukaisuuden edellytyksiin. Tarvitaan verotusmenettelyn avoimuuden ja tasapuolisuuden jatkuvaa kehittämistä, päätösten avointa perustelemista tuomioistuimissa ja oikeuden paikan vakauttamista lähellä asianosaisia. Saattaa olla, että kansainvälistyminen ja markkinavoimien vaikutus sekä suurempi liikkuvuus vähentää lainsäädännöllistä pelivaraa ja johtaa yhä teknisempään verotukseen.

Tässä asetelmassa yksilöllinen oikeudenmukaisuus joutuu yhä ahtaammalle kaavamaisen yhdenvertaisuuden tieltä. Oikeudenmukaisuusajattelu siirtyy verotulojen hankkimisesta enemmän niiden käyttämiseen, yhteiskunnallisten palveluiden oikeudenmukaiseen jakamiseen. Tämä ei kuitenkaan vähennä oikeusturvavaatimusten merkitystä verotuksessa, päinvastoin asettaa ajattelullemme vaatimuksia. Kestävät ratkaisut voidaan rakentaa vain vastaamalla kansalaisten oikeusturvaodotuksiin.