Suomeksi - På svenska - In English - Other languages

Korkein hallinto-oikeus

Korkein hallinto-oikeus

Etusivu » Päätöksiä » Vuosikirjapäätökset » Vuosikirjapaatos » KHO:2013:199

KHO:2013:199

Autovero - Autoverolle suoritettava arvonlisävero - Elv - Ylimääräinen muutoksenhaku - Purkuhakemus - EU-oikeuden vastaisuus - Valtion vahingonkorvausvelvollisuus - Tehokkuusperiaate - Vastaavuusperiaate - Oikeusvarmuus - Oikeusvoima - Lainvoimaisuus

Vuosikirjanumero: KHO:2013:199
Antopäivä: 27.12.2013
Taltionumero: 4057
Diaarinumero: 2356/2/13

Tulli oli määrännyt A:n käytettynä 23.11.2003 Saksasta maahantuomasta henkilöautosta kannettavaksi autoveroa ja autoverosta suoritetta­vaa arvonlisäveroa. Korkein hallinto-oikeus on päätöksellään 2.12.2006 taltionumero 3419, KHO 2006:95, hylännyt muun ohella A:n vaatimuksen autoverosta suoritettavaksi määrätyn arvonlisäveron poistamisesta ja ennakkoratkaisun pyytämisestä unionin tuomioistuimelta. Korkein hallinto-oikeus on perustellut päätöstään muun ohella unionin tuomioistuimen samanalaisesta oikeuskysymyksestä antamalla ennakkoratkaisulla C-101/00, Siilin.

Korkein oikeus on valtion vahingonkorvausvelvollisuutta koskevassa asiassa 5.7.2013 antamassaan ratkaisussa KKO 2013:58 todennut, että elv:n periminen on ollut siinä määrin ilmeisellä tavalla verotuksen syrjivyyden kieltoa rikkovaa, että valtio on velvoitettu korvaamaan toiselle käytetyn ajoneuvon maahantuojalle unionin oikeuden rikkomisella aiheutettu vahinko. Korkein oikeus on perustellut tuomiotaan muun ohella unionin tuomioistuimen tuomiolla asiassa C-10/08, komissio v. Suomi.

A vaati mainittuun unionin tuomioistuimen ratkaisuun ja korkeimman oikeuden tuomioon KKO 2013:58 viitaten, että korkeimman hallinto-oikeuden 12.12.2006 antama päätös taltionumero 3419, KHO 2006:95, on purettava.

Korkein hallinto-oikeus katsoi, että vero- ja maksuvelvollisen mahdollisuutta vaatia unionin oikeuden vastaisesti peritty elv valtiolta vahingonkorvauksena on pidettävä hallintopäätösten purkamisesta erillisenä kysymyksenä. Purkua koskeva asia oli ratkaistava hallintolainkäyttölain purkua koskevien säännösten perusteella. Koska jälkikäteen oli mahdollista katsoa korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun KHO 2006:95 rikkoneen unionin oikeutta, voitiin katsoa, että hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentissa säädetyt purkuedellytykset lähtökohtaisesti täyttyivät. Purkuedellytyksiä arvioitaessa tuli kuitenkin ottaa huomioon myös asiassa sovellettavaksi tuleva hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentin säännös, jonka mukaan päätös, jonka purkamista haettu yli viiden vuoden kuluttua siitä, kun päätös sai lainvoiman, voidaan purkaa vain erityisen painavista syistä.

Lainvoimaisen hallintopäätöksen purkamisen katsottiin perustuvan viime kädessä korkeimman hallinto-oikeuden kokonaisharkintaan. Tähän nähden ja kun otettiin huomioon, ettei unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö (C-224/01, Köbler) edellyttänyt lainvoimaisen hallintopäätöksen purkamista siinäkään tapauksessa, että sen on katsottava rikkoneen unionin oikeutta, ja lisäksi se, että eduskunta on elv:n palautuslakia (822/2009) säätäessään rajoittanut tuomion C-10/08 takautuvat vaikutukset pääasiassa vuonna 2006 ja sen jälkeen maksuunpantuun elv:iin, ei päätöksen KHO 2006:95 purkamiselle ollut esitetty hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentissa tarkoitettuja erityisen painavia syitä. A:n purkuhakemus hylättiin.

Hallintolainkäyttölaki 63 § 1 ja 2 momentti ja 64 § 2 momentti

Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 90 artikla (nykyään Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 110 artikla)

Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen tuomiot asioissa C-101/00 (tulliasiamies ja Antti Siilin), C-10/08 (komissio v. Suomi) ja C-224/01 (Köbler)

Päätökset, joita hakemus koskee

Korkein hallinto-oikeus 12.12.2006 taltionumero 3419 (KHO 2006:95) ja 30.6.2010 taltionumero 1561 (KHO 2010:44)

Asian aikaisempi käsittely

Helsingin tulli on määrännyt autoveropäätöksellään 1.12.2003 nro A2003-11-335-657-004 kannettavaksi A:n käytettynä 23.11.2003 Saksasta maahantuomasta Mercedes-Benz 5D C250 D Esprit -merkki­sestä henkilöautosta autoveroa 7 934,10 euroa ja autoverosta suoritetta­vaa arvonlisäveroa (jäljempänä myös elv) 1 745,50 euroa eli yhteensä veroja 9 679,60 euroa.

Helsingin hallinto-oikeus on päätöksellään 24.11.2005 nro 05/1850/1 hylännyt A:n autoveropäätöksestään tekemän valituksen. Lisäksi hallinto-oikeus on hylännyt A:n vaatimuksen ennakkoratkaisun pyytä­misestä Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta.

Korkein hallinto-oikeus on päätöksellään 12.12.2006 taltionumero 3419 myöntänyt A:lle valitusluvan. Kysy­myksessä olevaa autoverolle suoritettavaa arvonlisäveroa koskevalta osalta korkein hallinto-oikeus on hylännyt valituksen lausuen perus­teluina seuraavaa:

Euroopan yhteisöjen tuomioistuin (myöhemmin unionin tuomioistuin tai EUT) on tuomiossaan C-101/00 (tulliasia­mies ja Antti Siilin) todennut muun ohessa, että autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu autoverosta suoritettavaksi arvonlisäveroksi kutsuttu vero on yhteensopiva Euroopan yhteisöjen neuvoston niin sanotun kuudennen arvonlisäverodirektiivin 33 artiklan kanssa. Tämän vuoksi tuon veron kantaminen toisesta jäsenvaltiosta tuotavasta käytetystä ajoneuvosta ei sinänsä ole kiellettyä. Tuomion mukaan veron yhteensopivuutta Euroopan yhteisön perustamissopimuksen (EY) 90 artiklan 1 kohdan kanssa on arvioitava samalla tavoin kuin itse autoveroakin.

Autoverolain muuttamisesta annetulla lailla (266/2003) autoverolakiin tehdyt muutokset käytettynä maahan tuotujen autojen verotukseen eivät ole aiheuttaneet muutosta tähän peruskysymykseen. A:n valituk­sessa esitetty Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 (Weigel) antama tuomio koskee erilaista asiaa eikä sen perusteella voida päätellä, että yhteisöjen tuomioistuin olisi muuttanut kantaansa verrat­tuna asiassa C-101/00 annettuun tuomioon. Asiassa ei ole myöskään merkitystä Euroopan komission Suomen hallitukselle antamalla perus­tellulla lausunnolla.

Näillä ja hallinto-oikeuden päätöksessä esitetyillä perusteilla korkein hallinto-oikeus on katsonut, ettei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta sen suhteen, onko A:n autoverotuksessa voitu määrätä autoverosta suoritettavaksi arvonlisäveroksi kutsuttua veroa.

Korkein hallinto-oikeus on samalla katsonut, ettei ennakkoratkaisun pyytäminen Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta oikeudesta kantaa autoverosta suoritettavaa arvonlisäveroa ole tarpeen.

Korkein hallinto-oikeus on 30.6.2010 antamallaan päätöksellä taltionumero 1561 hylännyt A:n hakemuksen korkeimman hallinto-oikeuden 12.12.2006 antaman päätöksen purkamisesta ja vaatimuksen oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta.

Purkuhakemus korkeimmassa hallinto-oikeudessa

A on korkeimpaan hallinto-oikeuteen 17.7.2013 saapuneessa hakemuksessa vaatinut, että korkeimman hallinto-oikeuden päätökset ja alkuperäiset veropäätökset puretaan autoverosta perityn arvonlisäveron ja tätä vaatimusta koskeneiden oikeudenkäyntikulujen osalta ja asia ratkaistaan uudelleen korkeimmassa hallinto-oikeudessa. Autoverosta peritty arvonlisävero on määrättävä palautettavaksi lainmukaisine korkoineen veron maksupäivästä lukien.

Valtio on velvoitettava korvaamaan A:n oikeudenkäyntikulut siltä osin kuin oikeudenkäyntikuluvaatimus on elv-kysymyksen osalta hylätty asiassa annetussa korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä. Valtio on myös velvoitettava korvaamaan purkuhakemuksesta nyt aiheutuvat kulut lain mukaisine korkoineen.

A on hakemuksensa perusteluina esittänyt muun ohella seuraavaa:

A:lta perittiin 1.12.2003 tehdyllä autoveropäätöksellä autoveron lisäksi niin sanottu autoverosta peritty arvonlisävero, autoveron lisäosa eli elv. Korkein hallinto-oikeus on päätöksellään KHO 2006:95 hylännyt A:n vaatimukset asiaa koskevan ennakkoratkaisun pyytämisestä ja elv:n palauttamisesta.

Unionin tuomioistuin on vuonna 2009 antamassaan ratkaisussa C-10/08 katsonut elv:n perimisen perustamissopimuksen vastaiseksi. Unionin tuomioistuimen päätöksen perusteella korkeimman hallinto-oikeuden tulee purkaa päätöksensä 2006:95.

Korkein hallinto-oikeus on päätöksellään 2010:44 hylännyt purkuhakemuksen perustellen päätöstään sillä, ettei korkeimmassa hallinto-oikeudessa ollut tapahtunut virhettä, vaan unionin tuomioistuimen ratkaisun myötä korkeimman hallinto-oikeuden aiemman tulkinnan yhteisöoikeudesta katsottiin ainoastaan joutuneen uuteen valoon. Hylkäystä on perusteltu myös sillä, ettei yksityisen oikeutta ollut loukattu.

Korkein oikeus on toisessa asiassa 5.7.2013 antamallaan ratkaisulla KKO 2013:58 katsonut, että elv:n periminen oli ollut niin ilmeisen virheellistä, että valtion katsottiin olevan jäsenvaltiovelvoitteiden rikkomiseen perustuvassa vahingonkorvausvastuussa perityistä veroista. Korkeimman oikeuden mukaan elv:n perimistä ei voitu perustella unionin tuomioistuimen asiassa Siilin antamalla ratkaisulla. Elv:n yhteisöoikeuden vastaisuus oli käynyt selväksi jo ennen ratkaisua C-10/08.

A on pyytänyt tulliasiamieheltä korkeimman oikeuden ratkaisun jälkeen kantaa siihen, korvaako valtio muutoksenhakijalle vapaaehtoisesti ilmeisen virheellisesti perityn elv:n. Tulliasiamies on ilmoittanut valtion kantana, että oikeus vaatia elv:n palautusta on vanhentunut, koska unionin tuomioistuimen ratkaisusta on kulunut yli kolme vuotta, vaikka veropäätöksestä ei olekaan kulunut kymmentä vuotta.

Korkeimman hallinto-oikeuden tulee purkaa elv-ratkaisu viipymättä, jotta A:n ei tarvitse panna vireille vahingonkorvauskannetta käräjäoikeudessa.

Unionin tuomioistuimen ratkaisun C-10/08 nojalla autoverosta perittävän arvonlisäveron periminen vain yksityisiltä tuojilta oli vastoin EY 90 artiklan syrjintäkieltoa, kun arvonlisäverovelvolliset tuojat voivat vähentää veron. Unionin tuomioistuin on todennut, että elv-järjestelmän vuoksi vero, joka kannetaan ei-arvonlisäverovelvollisen yksityishenkilön muusta jäsenvaltiosta tuomasta käytetystä ajoneuvosta, on korkeampi kuin kansallisella alueella jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvästä verosta jäljellä oleva määrä.

A oli vaatinut ratkaisuun KHO 2006:95 päättyneessä muutoksenhakuprosessissa elv:n määräämistä palautettavaksi, koska kyseinen vero on syrjivä. Korkein hallinto-oikeus on hylännyt vaatimuksen. Unionin tuomioistuimen ratkaisu C-10/08 kuitenkin osoitti, että vaatimus elv:n palauttamisesta syrjivänä on ollut perusteltu ja että se olisi tullut hyväksyä. Päätös elv- ja ennakkoratkaisuvaatimuksen hylkäämisestä on ilmeisen virheellinen.

Ratkaisussaan C-10/08 unionin tuomioistuin piti elv:n syrjivyyttä selvänä. Tuomioistuin totesi, että kysymys elv-järjestelmän syrjivyydestä oli ratkaistu tapauksessa Siilin C-101/00 niin, että Suomi ei ollut vilpittömässä mielessä tavalla, joka olisi mahdollistanut Suomen vaatiman tuomion C-10/08 ajallisten vaikutusten rajoittamisen. Erityisesti unionin tuomioistuimen vilpitöntä mieltä koskevan arvioinnin valossa korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu KHO 2006:95 oli ilmeisen virheellinen. Päätös perustui hallintolainkäyttölain 63 §:ssä tarkoitetulla tavalla ilmeisen väärään lain soveltamiseen. Näin ollen päätös olisi tullut purkaa jo tällä perusteella.

A oli vaatinut korkeimmassa hallinto-oikeudessa asiassa KHO 2006:95 ennakkoratkaisun pyytämistä siitä, onko elv:n periminen syrjivää. Korkein hallinto-oikeus on hylännyt vaatimuksen. Suomen vilpitöntä mieltä koskevien unionin tuomioistuimen lausumien valossa asia ei ole ollut selvä. Tämä oli paitsi ilmeisen väärää lain soveltamista myös ilmeinen menettelyvirhe. Korkein hallinto-oikeus kuitenkin ratkaisullaan KHO 2010:44 hylkäsi purkuhakemuksen.

Korkein hallinto-oikeus on päätöksessään KHO 2010:44 muun ohella todennut, että vaikka unionin tuomioistuimen tuomiosta C-10/08 ilmenee, että siinä todettua unionin oikeuden tulkintaa oli tullut soveltaa jo ennen tuomion antamista ja siten myös silloin, kun A:n tekemää valitusta oli käsitelty korkeimmassa hallinto-oikeudessa, tästä erillisenä kysymyksenä oli pidettävä sitä, missä laajuudessa unionin oikeuden vastaiset verot oli taannehtivasti palautettava sovellettaessa kansallisia menettelysääntöjä. Arvioitaessa purulle hallintolainkäyttölaissa säädettyjen edellytysten unionin oikeuden mukaisuutta oli otettava huomioon unionin oikeuden asettamat vaatimukset tehokkuus-, vastaavuus- ja oikeusvarmuusperiaatteiden mukaisesti tulkittuina. Kun otetaan huomioon nämä periaatteet ja muut päätöksen perusteluissa mainitut seikat, päätöksen KHO 2006:95 purkamiseen ei ollut hallintolainkäyttölain 63 §:n 2 momentin mukaisia yleiseen tai yksityiseen etuun liittyviä edellytyksiä. Purettavaksi haettu päätös perustui myös elv:n osalta aikaisemmin pyydettyyn ennakkoratkaisuun. Kysymys ei myöskään ollut yksityisen kannalta merkittävästä taloudellisesta rasituksesta, kun otettiin huomioon asian ja verolajin luonne sekä se, miten elv:tä vastaavan määrän syrjimätön verotus on sittemmin erillisillä laeilla toteutettu.

Korkeimman hallinto-oikeuden purkuratkaisua lienee luettava niin, että korkein hallinto-oikeus ei katsonut tehneensä virhettä, vaan korkein hallinto-oikeus katsoi unionin tuomioistuimen muuttaneen kantaansa. Vaikeampaa on ymmärtää, mitä korkein hallinto-oikeus tarkoitti todetessaan, että yleiseen tai yksityiseen etuun liittyvät edellytykset eivät olisi täyttyneet. Päätöstä lienee luettava niin, että vahinkoa ei syntynyt, koska valtio olisi voinut kerätä saman määrän rahaa laillisinkin keinoin, jos korkein hallinto-oikeus olisi vuonna 2002 ratkaissut elv-kysymyksen toisella tavalla.

Yksityisen oikeuden loukkaukseen liittyviltä osin korkeimman hallinto-oikeuden purkupäätöksen perustelu ei ole lainkaan juridinen. Sillä, miten verotus olisi yhteisöoikeuden mukaan voitu järjestää tai olisiko samojen veromäärien periminen ollut mahdollista lainmukaisella tavalla, ei voi olla asiassa merkitystä. Korkeimman hallinto-oikeuden purkuratkaisu on vähintään yhtä ilmeisesti virheellinen kuin korkeimman hallinto-oikeuden virheellinen tulkinta unionin tuomioistuimen ratkaisusta C-101/00 tai päätös olla pyytämättä ennakkoratkaisua asiassa KHO 2006:95. Tuhansien eurojen periminen oikeuden vastaisesti loukkaa yksityisen oikeutta.

Korkein hallinto-oikeus ei myöskään arvioinut taloudellisen edun yhteydessä sitä vahinkoa, joka muutoksenhakijalle oli syntynyt laittomien verojen lisäksi virheellisesti hylättyjen oikeudenkäyntikulujen korvausvaatimusten vuoksi. Tällä olisi ollut huomattava vaikutus yksityisen edun suuruuteen ja siten myös korkeimman hallinto-oikeuden suorittamaan punnintaan.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu KHO 2010:44 on joutunut vielä uuteen valoon, kun korkein oikeus antoi 5.7.2013 ratkaisun KKO 2013:58, joka koski valtion vahingonkorvausvastuuta jäsenvelvoitteiden rikkomisen perusteella elv:n perimisessä. Korkein oikeus on ratkaisussaan todennut, että valtion viranomaisten menettelyä kokonaisuutena arvioiden unionin oikeuden loukkausta on pidettävä korvausvastuun edellyttämällä tavalla riittävän ilmeisenä. Valtion viranomaisilla ei ole ollut riittäviä perusteita jatkaa nojautumista yksittäiseen perustelulausumaan Siilin-asian C-101/00 tuomiossa. Tätä arviointia tukee korkeimman oikeuden mukaan se, että kysymys elv:n vähennysoikeuden merkityksestä syrjivyyden kannalta ei ole ollut ennakkoratkaisukysymyksen perusteella nimenomaisesti arvioitavana eikä sitä ole mainitussa ratkaisussa muutenkaan tarkemmin käsitelty. Kun lisäksi otetaan huomioon, että vähennysoikeudella on mainitun tuomion jälkeen esitetty olevan sellainen vaikutus, joka ei sovi yhteen verotuksen syrjivyyden arvioinnissa entuudestaan selvästi vakiintuneiden periaatteiden kanssa, pitäytymiselle elv:n syrjimättömyydestä omaksuttuun kantaan ilman nimenomaista ennakkoratkaisuteitse saatua tukea ei ole ollut asianmukaisia perusteita. Kysymys on sisämarkkinoita koskevan keskeisen syrjivyyskiellon noudattamisesta kansallisessa verotusjärjestelmässä.

Korkein oikeus perusteli ratkaisuaan edelleen muun muassa sillä, että vaikka komission vuonna 2005 esittämä huomautus Suomen verotuksen syrjivyydestä ei ole itsessään osoitus siitä, että elv:n periminen olisi ollut syrjivää, komission käynnistämä rikkomusmenettely on osaltaan horjuttanut käsitystä Suomen viranomaisten omaksuman tulkinnan oikeellisuudesta. Korkein oikeus totesi, että valtiolla on ollut selviä perusteita epäillä elv-sääntelyn yhteensopivuutta verotuksen syrjivyyskiellon kanssa. Epäselvyys on koskenut kysymyksessä olevaa vähennysoikeuden sääntelyä sellaisenaan eikä vain tiettyä yksittäistä soveltamistilannetta. Valtion on tullut edellä todetun mukaisesti huolehtia siitä, että verojärjestelmä on rakenteeltaan sellainen, ettei se missään olosuhteissa mahdollista maahantuotujen tuotteiden verottamista kotimaisia tuotteita ankarammin, ja ettei sillä näin ollen missään tapauksessa ole syrjivää vaikutusta. Lisäksi korkein oikeus totesi, että Suomesta ei kuitenkaan ole esitetty uutta ennakkoratkaisupyyntöä, vaikka sellaista on vuonna 2006 ratkaistun asian yhteydessä (KHO 2006:95) nimenomaisesti vaadittu. Hallituksen esitys 192/2008 vp, jolla esitettiin kumottaviksi autoverolain 5 §:n säännökset elv:n suoritusvelvollisuudesta ja arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan elv:n vähennysoikeudesta, oli annettu vasta 7.11.2008.

Vaikka korkein oikeus arvioikin vahingonkorvauksen eikä purun edellytyksiä, päätöksestä voitiin kuitenkin lukea, että maan ylin ja käsiteltävänä olevassa asiassa puolueeton tuomioistuin piti virheellisen tulkinnan jatkamista vuodesta toiseen huolimatta ratkaisuista Siilin ja Weigel, oikeustieteellisestä keskustelusta, rikkomusmenettelystä ja ennakkoratkaisuvaatimuksista ilmeisen virheellisenä. Tämän tuli katsoa merkitsevän, että menettelyvirheen ja ilmeisen virheellisen lain soveltamisen osalta myös purun edellytykset täyttyvät. Olisi kestämätön tulkinta, että vahingonkorvauksen virhekynnys olisi alhaisempi kuin purun.

Korkein oikeus on todennut, että asiassa ei ole pyydetty ennakkoratkaisua, vaikka se olisi ollut tarpeen. Näin ollen korkeimman hallinto-oikeuden perustelu, jonka mukaan purkuasiassa KHO 2010:44 oli otettava huomioon, että purettavaksi haettu päätös perustuu elv:n osalta aikaisemmin pyydettyyn ennakkoratkaisuun, joutui uuteen valoon. Korkeimman oikeuden ratkaisun perusteella päätös hylätä vaatimus ennakkoratkaisupyynnöstä oli selvästi virheellinen.

Korkeimman oikeuden ratkaisu KKO 2013:58 vahingonkorvausasiassa saattaa myös korkeimman hallinto-oikeuden purkamisen edellytyksiin liittyneen yksityistä etua koskevan arvion outoon valoon. Korkein hallinto-oikeus oli katsonut, että muutaman tuhannen euron laiton vero ja tuhansien eurojen virheellisesti ratkaistut oikeudenkäyntikulut eivät loukanneet yksityisen oikeutta. Kuitenkin vahingonkorvauksen edellytyksenä oli oikeus saamiseen valtiolta, joka on yksityinen oikeus. Korkeimman oikeuden mukaan yksityistä oikeutta oli loukattu.

Nyt myös yleinen etu vaatii entistä selvemmin virheellisten ratkaisujen purkamista. Korkeimman oikeuden ratkaisun jälkeen julkisessa keskustelussa on katsottu, että korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu olisi johtunut asenteellisuudesta ja puolueellisuudesta.

Hallintotuomioistuinten uskottavuus ja puolueettomuuden vaikutelma edellyttävät, että korkeimman hallinto-oikeuden omien ratkaisujensa oikeellisuutta koskevat arviot muutetaan yhtenäisiksi korkeimman oikeuden näkemyksen kanssa. On selvää, että punnintaa päätöksen pysyvyyden ja virheiden korjauksen välillä on viimeistään korkeimman oikeuden päätöksen perusteella arvioitava toisella tavalla.

Korkein hallinto-oikeus totesi oman purkamista koskevan ratkaisunsa perusteluissa, että purkujärjestelmän tarkoituksena ei myöskään ole, että verotusten oikaiseminen tai muuttaminen siirtyisi kolmen vuoden oikaisumääräajan päätyttyä veroviranomaiselta korkeimman hallinto-oikeuden tehtäväksi käyttäen hyväksi korkeimmalle hallinto-oikeudelle yksinomaan kuuluvaa lainvoimaisten ratkaisujen purkutoimivaltaa. Korkeimman hallinto-oikeuden tulisi nyt arvioida sitä, onko kohtuullista ja tarkoituksenmukaista, että hallinnon ja hallintotuomioistuinten selvät virheet siirtyvät purun asemasta vahingonkorvausasioina yleisten tuomioistuinten ratkaistaviksi.

Sekä yleisen edun että yksityisen oikeuden kannalta olisi tärkeää estää tilanne, jossa kymmenet tuhannet laitonta veroa maksaneet ihmiset joutuisivat aloittamaan siviiliprosessin sen ratkaisemiseksi, onko ilmeisen laittomasti perityn veron perusteella syntynyt oikeus vahingonkorvaukseen vanhentunut. Muutoksenhakijan olisi tullut oikeuttaan menettämättä tai vaarantamatta voida luottaa siihen, että asian käsittely yhdessä tuomioistuintiessä riittää oikeuksien turvaamiseen. Olisi kohtuutonta ja yleisen edun kannalta vahingollista, jos hallintoasioita täytyisi vanhentumisen välttämiseksi ryhtyä ajamaan samaan aikaan myös yleisissä tuomioistuimissa vahingonkorvausasioina. Muutoksenhakijaa ei saa asettaa tilanteeseen, jossa kahden tuomioistuintien järjestelmästä aiheutuisi oikeudenmenetys tai sen vaara.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus hylkää hakemuksen.

= = =

Perustelut

1. Kysymyksenasettelu

A on tänne 17.7.2013 saapuneessa hakemuksessaan vaatinut, että korkeimman hallinto-oikeuden 12.12.2006 antama päätös taltionumero 3419 (KHO 2006:95) ja korkeimman hallinto-oikeuden 30.6.2010 antama päätös taltionumero 1561 (KHO 2010:44) puretaan.

Korkein hallinto-oikeus on päätöksellä KHO 2006:95 hylännyt A:n valituksen Helsingin hallinto-oikeuden 24.11.2005 antamasta päätöksestä nro 05/1850/1 autoverolle suoritettavaa arvonlisäveroa (elv) koskevalta osalta. Samalla korkein hallinto-oikeus on hylännyt vaatimuksen ennakkoratkaisun pyytämisestä Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta (nykyisin unionin tuomioistuin, jäljempänä myös EUT).

Korkein hallinto-oikeus on pää­töksellä KHO 2010:44 hylännyt A:n hakemuksen edellä mainitun päätöksen KHO 2006:95 purkamisesta. Samoin on hylätty vaatimus ennakkoratkaisun pyytämisestä unionin tuomioistuimelta.

= = =

Purkuhakemuksen hylkäävä päätös ei saa oikeusvoimaa. Tuollaisen päätöksen purkaminen ei liioin muuta oikeustilaa hakijan kannalta. A:n hakemuksessa tarkoitetun tuloksen saavuttaminen edellyttää siten, että päätös KHO 2006:95 purettaisiin ja sen jälkeen hänen valituksensa Helsingin hallinto-oikeuden 24.11.2005 antamasta päätöksestä hyväksyttäisiin ja peritty elv määrättäisiin palautettavaksi hänelle.

2. Purkuhakemuksen keskeiset perustelut

A on perustellut nyt ratkaistavana olevaa purkuhakemustaan korkeimman oikeuden 5.7.2013 antamalla tuomiolla numero 1521 (KKO 2013:58), jolla korkein oikeus on velvoittanut Suomen valtion korvaamaan kantajana olleelle osakeyhtiölle vahingon, joka aiheutui valtion menettelystä elv:n unionin oikeuden kannalta virheellisestä perimisestä. A on mainittuun tuomioon tukeutuen katsonut, että päätöstä KHO 2006:95 rasittaa menettelyvirhe, koska asiassa ei vaatimuksesta huolimatta pyydetty unionin tuomioistuimen ennakkoratkaisua. A on katsonut myös, että purettavaksi haettu päätös perustuu ilmeisen väärään lain soveltamiseen, koska elv:n periminen on sisämarkkinoilla keskeisen syrjimiskiellon (EY 90 artiklan 1 kohta, nykyisin SEUT 110 artiklan 1 kohta) vastaista.

3. Sovellettavat säännökset

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin mukaan päätös voidaan purkaa: 1) jos asiassa on tapahtunut menettelyvirhe, joka on voinut olennaisesti vaikuttaa päätökseen;

2) jos päätös perustuu ilmeisesti väärään lain soveltamiseen tai erehdykseen, joka on voinut olennaisesti vaikuttaa päätökseen; tai

3) jos asiaan on tullut sellaista uutta selvitystä, joka olisi olennaisesti voinut vaikuttaa päätökseen, eikä hakijasta johdu, että uutta selvitystä ei ole aikanaan esitetty.

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 2 momentin mukaan päätöstä ei saa purkaa, ellei se loukkaa yksityisen oikeutta tai julkisen edun katsota vaativan päätöksen purkamista.

Hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentin mukaan purkua on haettava viiden vuoden kuluessa siitä, kun päätös sai lainvoiman. Erityisen painavista syistä voidaan päätös purkaa määräajan jälkeenkin.

4. Korkeimman oikeuden tuomio vahingonkorvausasiassa

Tuomio KKO 2013:58 koskee yhtiön oikeutta saada valtiolta vahingonkorvauksena sen elv:n määrä, jonka tulli oli määrännyt maksettavaksi yhtiön tuotua Belgiasta Suomeen käytetyn henkilöauton. Tullin verotuspäätös oli saanut lainvoiman 20.3.2007 korkeimman hallinto-oikeuden hylättyä yhtiön valituslupahakemuksen asiassa.

Korkeimman oikeuden tuomion mukaan valtion katsottiin riittävän ilmeisellä tavalla rikkoneen verotuksen syrjivyyden kieltoa (SEUT 110 artikla). Valtio velvoitettiin korvaamaan yhtiölle unionin oikeuden rik­ko­misella aiheutettu vahinko.

Korkein oikeus on arvioidessaan valtion vahingonkorvausvastuuta lausunut tuomion kohdissa 45–62 seuraavaa:

"Asiassa on kysymys tilanteesta, jossa rikotuksi tulleen oikeus­sään­nön eli SEUT 110 artiklan tarkoituksena on ollut antaa oikeuksia yksi­tyisille. Epäselvyyttä ei liity vahingon ja unionin tuomioistuimen tote­a­man rikkomuksen välittömän syy-yhteyden olemassaoloon. Korvattavan vahingon määrää ei ole Korkeimmassa oikeudessa riitautettu. Ratkais­ta­vana on siten kysymys siitä, onko rikkomus ollut korvausvastuun edellyttämällä tavalla riittävän ilmeinen.

Verotuksen alalla jäsenvaltioilla on laajaa harkintavaltaa sen suhteen, miten ne järjestävät kansallisen verotuksensa. Arvonlisäverotus on kui­tenkin unionin oikeudessa yhtenäistetty. Muiltakin osin verotukseen liit­tyvää toimivaltaa on käytettävä unionin oikeudesta johtuvien vaati­mus­ten ja rajoitusten puitteissa.

Kansalliselle harkintavallalle asettaa rajoja muun muassa primaari­oikeuden perusperiaatteisiin lukeutuva SEUT 110 artiklan mukainen ve­rotuksen syrjivyyden kielto. Määräyksen tarkoituksena on turvata tava­roiden vapaa liikkuvuus jäsenvaltioiden välillä normaaleissa kilpai­lu­olo­suhteissa poistamalla kaikenlainen suojaaminen, joka voi johtua muista jäsenvaltioista peräisin olevia tuotteita syrjivän sisäisen verotuksen so­veltamisesta (esim. asiat 68/78, komissio v. Ranska, tuomio 27.2.1980, kohta 4; 169/78, komissio v. Italia, tuomio 27.2.1980, kohta 4; 171/78, komissio v. Tanska, tuomio 27.2.1980, kohta 4 sekä C-313/05 Brzezinski, tuomio 18.1.2007, kohta 27).

Verotuksen syrjivyyden kieltoa on oikeuskäytännössä täsmennetty. Vakiintuneen tulkintakäytännön mukaan 110 artiklan ensimmäistä koh­taa rikotaan, jos maahantuotuun tuotteeseen ja samanlaiseen kotimaiseen tuotteeseen kohdistuva vero lasketaan eri tavalla ja erilaisten yksi­tyis­koh­taisten sääntöjen mukaisesti niin, että maahantuotuun tuotteeseen, vaikka vain joissakin tapauksissa, kohdistuu suurempi vero (esim. asiat C-152/89, komissio v. Luxemburg, tuomio 26.6.1991, kohta 20; C-375/95, komissio v. Kreikka, tuomio 23.10.1997, kohdat 20 ja 29; C-213/96, Outokumpu, tuomio 2.4.1998, kohta 34; C-393/95 Gomes Valente, tuomio 22.2.2001, kohta 21 sekä C-387/01, Weigel, kohta 67).

Verojärjestelmää voidaan pitää SEUT 110 artiklan kanssa yhteensoveltuvana ainoastaan, jos osoitetaan, että järjestelmä on rakenteeltaan sellainen, ettei se missään olosuhteissa mahdollista maahantuotujen tuot­teiden verottamista kotimaisia tuotteita ankarammin ja näin ollen sillä ei missään tapauksessa ole syrjivää vaikutusta (esim. asiat C-90/94, Haahr Petroleum, tuomio 17.7.1997, kohta 34 ja C-375/95, komissio v. Kreik­ka, tuomio 23.10.1997, kohta 29).

Rikotuksi tullut 110 artikla on muotoilultaan selvä ja ehdoton. Sään­nös on tavaroiden vapaan liikkuvuuden kannalta keskeinen. Sitä koskeva tulkintakäytäntö on periaatteiltaan selvä ja vakiintunut edellä kohdissa 47–49 todetuin tavoin.

Maahantuotujen käytettyjen autojen verotuskohtelun syrjivyyden taustalla on ollut arvonlisäverovelvollisille annettu oikeus elv:n vähen­tä­miseen arvonlisäverosta. Arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan mukaan arvonlisäverotuksessa vähennettäviä veroja ovat vain arvonlisäverot. Jäsenvaltioilla ei ole harkintavaltaa yhteiseen arvonlisäverojärjestelmään kuuluvan vähennysoikeuden osalta.

Asiassa C-101/00 esitettyyn ennakkoratkaisupyyntöön ei ole sisäl­ty­nyt kysymystä elv:iin liittyneestä vähennysoikeudesta. Asian käsittelyn yhteydessä komissio on kuitenkin esittänyt argumentin, jonka mukaan autoverosta suoritettava vero oli perustamissopimuksen 95 artiklan en­sim­mäi­sen kohdan vastainen siksi, että sitä ei kanneta jäsenvaltiossa jo rekisteröidyistä käytetyistä ajoneuvoista vaan ainoastaan toisesta jäsen­valtiosta tuoduista käytetyistä ajoneuvoista. Unionin tuomioistuin on hylännyt komission argumentin. Merkitystä ei tuomioistuimen mukaan ollut myöskään sillä, että tällainen vero voidaan vähentää verollisen lii­ke­toiminnan yhteydessä (kohta 113).

Johtopäätöksenään unionin tuomioistuin totesi asiassa C-101/00, että 95 artiklan ensimmäinen kohta on esteenä kyseessä olevan kaltaisen au­toverosta suoritettavan veron kantamiselle siltä osin kuin toisesta jä­sen­valtiosta tuodusta käytetystä ajoneuvosta tällaisena verona kannettava määrä ylittää kyseisessä jäsenvaltiossa jo rekisteröidyn samanlaisen käy­tetyn ajoneuvon arvoon sisältyvän verosta jäljellä olevan määrän (kohta 117).

Suomen viranomaiset ovat mainitun tuomion kohtaan 113 sisäl­ty­neen lausuman perusteella tulkinneet ratkaisua siten, ettei elv:n vähennyskelpoisuudella ollut merkitystä autoverolain 5 §:n mukaisen veron oikeudellisessa arvioinnissa ja ettei elv siten ollut EY 90 (nykyisen SEUT 110) artiklan vastainen.

Korkein oikeus toteaa, ettei kysymys elv:n vähennyskelpoisuuden yhteensopivuudesta arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan kanssa ole ollut unionin tuomioistuimen arvioitavana asiassa C-101/00. Myöskään kysy­mys vähennysoikeuden merkityksestä verotuksen syrjivyyden kannalta ei ole ollut asiassa C-101/00 esitetyn ennakkoratkaisupyynnön perus­teel­la nimenomaisesti ratkaistavana, eikä tätä kysymystä ole asiassa anne­tussa tuomiossa yksityiskohtaisesti arvioitu. Siilinin sanotun tuomion C-101/00 kohdan 113 tulkintaa koskeneesta väitteestä huolimatta vähen­nysoikeuden merkitystä ei ole myöskään korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa KHO 2002:85 tarkemmin käsitelty. Korkein oikeus katsoo, ettei unionin tuomioistuimen tuomiosta asiassa C-101/00 ole voitu kai­kilta osin yksiselitteisesti päätellä elv:n hyväksyttävyyttä verotuksen syr­jivyyskiellon kannalta.

Verotusta koskevassa oikeuskirjallisuudessa on kuitenkin pian asias­sa C-101/00 annetun tuomion ja autoverolakiin keväällä 2003 tehtyjen muutosten jälkeen esitetty kriittisiä kannanottoja, joissa elv:n perimistä ei-arvonlisäverovelvollisilta on pidetty syrjivänä ja sen vähennys­kelpoi­suutta arvonlisäverosta kuudennen arvonlisäverodirektiivin vastaisena. Unionin tuomioistuimen edellä kohdassa 39 selostetun ratkaisun asiassa C-387/01 (Weigel) on todettu selkeyttäneen Suomessa elv:stä käytävää keskustelua, koska elv ja normikulutusveron korotus olivat, teknisistä eroista huolimatta, erityisesti tavoitteeltaan ja vaikutuksiltaan hyvin sa­mankaltaisia (Eila Rother, Eurooppaoikeus ja arvonlisäverotus, 2003, s. 493; Rother ja Santtu Turunen, Elv ja syrjimättömyysvaatimus, Verotus 2004, s. 74; Esko Linnakangas ja Leila Juanto, Arvonlisäverotus ja muu kulutusverotus, 2004, s. 22 sekä Rother ja Turunen, Elv ja Itävallan nor­mikulutusvero, Verotus 2004, s. 448–450).

Vaikka komission vuonna 2005 esittämä huomautus Suomen vero­tuksen syrjivyydestä ei ole itsessään osoitus siitä, että elv:n periminen olisi ollut syrjivää, komission käynnistämä rikkomusmenettely on osal­taan horjuttanut käsitystä Suomen viranomaisten omaksuman tulkinnan oikeellisuudesta.

Edellä esitetyn perusteella Korkein oikeus toteaa, että vaikka elv-sääntelyä ei ole yksiselitteisellä tavalla voitu pitää unionin oikeuden vastaisena vielä asiassa C-101/00 vuonna 2002 annetun tuomion perus­teella, ovat sen jälkeen ilmenneet seikat saattaneet tuolloin omaksutun tulkinnan kyseenalaiseksi. Ottaen huomioon yhtäältä arvonlisävero­vel­vollisille annetun elv:n vähennysoikeuden vaikutukset, jotka oli muun muassa alan oikeuskirjallisuudessa konkreettisesti osoitettu, ja toisaalta verotuksen syrjivyyden arvioinnissa jo aiemmin vakiintuneet tulkinta­periaatteet, joita on selostettu edellä kohdissa 47–49, on ollut selviä perusteita epäillä elv-sääntelyn yhteensopivuutta verotuksen syrjivyys­kiellon kanssa. Epäselvyys on koskenut kysymyksessä olevaa vähen­nys­oikeuden sääntelyä sellaisenaan eikä vain tiettyä yksittäistä sovelta­mis­tilannetta. Valtion on tullut edellä todetun mukaisesti huolehtia siitä, että verojärjestelmä on rakenteeltaan sellainen, ettei se missään olosuhteissa mahdollista maahantuotujen tuotteiden verottamista kotimaisia tuotteita ankarammin, ja ettei sillä näin ollen missään tapauksessa ole syrjivää vaikutusta.

Suomesta ei kuitenkaan ole esitetty uutta ennakkoratkaisupyyntöä, vaikka sellaista on vuonna 2006 ratkaistun asian yhteydessä (KHO 2006:95) nimenomaisesti vaadittukin. Hallituksen esitys 192/2008 vp, jolla esitettiin kumottaviksi autoverolain 5 §:n säännökset elv:n suoritusvelvollisuudesta ja arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan elv:n vähennysoikeudesta, on annettu vasta 7.11.2008.

Yhtiön verotusta koskeva valituslupahakemus on hylätty vuonna 2007, jolloin yhtiölle aiheutunut vahinko on tullut lopulliseksi. Valtion unionin oikeuden rikkomisen ilmeisyyttä on arvioitava tuona ajan­koh­ta­na vallinneen tilanteen mukaan.

Arvioitaessa Suomen viranomaisten menettelyn puolustettavuutta voidaan huomiota kiinnittää myös siihen, että Suomen autoverotuksen syrjivyyden vahvistaneessa rikkomusasian C-10/08 tuomiossa unionin tuomioistuin ei ole Suomen hallituksen vaatimin tavoin rajoittanut tuo­mion ajallisia vaikutuksia. Tuomioistuin katsoi, ettei valtio voinut asi­as­sa vedota objektiiviseen ja huomattavaan epäselvyyteen SEUT 110 (EY 90) artiklan ensimmäisen kohdan ulottuvuuden osalta. Oikeuskäytäntö oli tuomioistuimen mukaan tältä osin vakiintunut jo silloin, kun asiassa C-101/00 (Siilin) annettiin tuomio (asia C-10/08, komissio v. Suomi, kohdat 32 ja 61–62).

Johtopäätöksenään korkein oikeus katsoo, että valtion viranomaisten menettelyä kokonaisuutena arvioiden unionin oikeuden loukkausta on pidettävä korvausvastuun edellyttämällä tavalla riittävän ilmeisenä. Val­tion viranomaisilla ei ole ollut riittäviä perusteita jatkaa nojautumista edel­lä kohdassa 55 mainittuun yksittäiseen perustelulausumaan Siilin-asian C-101/00 tuomiossa. Tätä arviointia tukee se, että kysymys elv:n vähennysoikeuden merkityksestä syrjivyyden kannalta ei ole ollut en­nakkoratkaisukysymyksen perusteella nimenomaisesti arvioitavana eikä sitä ole mainitussa ratkaisussa muutenkaan tarkemmin käsitelty. Kun lisäksi otetaan huomioon, että vähennysoikeudella on mainitun tuomion jälkeen esitetty olevan sellainen vaikutus, joka ei sovi yhteen verotuksen syrjivyyden arvioinnissa entuudestaan selvästi vakiintuneiden peri­aat­tei­den kanssa, pitäytymiselle elv:n syrjimättömyydestä omaksuttuun kan­taan ilman nimenomaista ennakkoratkaisuteitse saatua tukea ei ole ollut asianmukaisia perusteita. Kysymys on sisämarkkinoita koskevan kes­kei­sen syrjivyyskiellon noudattamisesta kansallisessa verotusjärjestelmässä."

Korkein oikeus on lausunut otsikon Oikeusvoimavaikutus alla tuomion kohdissa 11–13 seuraavaa:

"Valtio on vaatinut kanteen tutkimatta jättämistä myös korkeimman hal­linto-oikeuden päätöksen oikeusvoimavaikutuksen perusteella. Kor­kein hallinto-oikeus oli päätöksellään hylännyt yhtiön valitus­lupa­hake­muksen verotusasiassa, joka oli näin tullut lainvoimaiseksi. Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaan unionin oikeuden rikkomiseen perustuvan, jäsenvaltioon kohdistetun vahingon­korvaus­kan­teen tulee olla mahdollinen myös tilanteis­sa, joissa vahinko on aiheu­tunut asiaa vii­meisenä oikeusasteena käsitelleen tuomioistuimen päätök­sestä. Lopul­lisen päätöksen oikeusvoima on tärkeä periaate, joka ei kui­ten­kaan estä vahingonkorvausvastuuta tällaisen päätöksen perusteella (asia C-224/01, Köbler, tuomio 30.9.2003, kohdat 36–40).

Korkein oikeus toteaa, että tuomioistuimen ratkaisun pysyvyyttä ja jä­sen­valtion vahingonkorvausvelvollisuutta arvioidaan erilaisten kriteerien mukaan. Myöskään asianosaiset näissä asioissa eivät välttämättä ole sa­mat. Kysymys ei näin ollen ole samasta asiasta. Siten kanteen tutkimatta jättäminen hylätään myös tällä perusteella."

5. Oikeudellinen arviointi

5.1 Yleistä purun edellytyksistä nyt kyseessä olevassa tapauksessa

Korkein hallinto-oikeus on 30.6.2010 antamassaan päätöksessä taltionumero 1561 (KHO 2010:44) käsitellyt unionin tuomioistuimen asiassa C-10/08 antaman tuomion vaikutusta ja jäsenvaltion velvollisuutta palauttaa unionin oikeuden vastaisesti perityt suoritukset vero- tai maksuvelvolliselle. Päätöksen mukaan palautusvaatimuksiin sovelletaan unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti tehokkuus- ja vastaavuusperiaatteita. Vastaavuusperiaatteen mukaisesti palautusvaatimuksia koskevat menettelysäännökset eivät saa olla epäedullisempia kuin ne, jotka koskevat samankaltaisia jäsenvaltion sisäiseen oikeuteen perustuvia vaatimuksia. Tehokkuusperiaatteen mukaisesti nämä menettelysäännökset eivät saa olla sellaisia, että EU-oikeudessa vahvistettujen oikeuksien käyttäminen on käytännössä mahdotonta tai suhteettoman vaikeaa. Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä tehokkuusperiaatteen mukaiseksi on todettu se, että oikeussuojakeinojen käyttämiselle asetetaan kansallisesti kohtuulliset määräajat, joilla edistetään sekä verovelvollisia että viranomaisia suojaavaa oikeusvarmuutta, vaikka määräajan umpeenkuluminen tarkoittaa palautusvaatimuksen vanhentumista ja edun menetystä. Unionin tuomioistuin on katsonut kohtuulliseksi esimerkiksi kolmen tai neljän vuoden määräajan, joka alkaa kulua riitautetun veron maksupäivästä.

Päätöksessä KHO 2010:44 on edelleen todettu, että unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä on korostettu hallintoviranomaisten päätösten lainvoimaisuutta ja oikeusvoimaisuutta koskevien periaatteiden tärkeyttä pyrittäessä varmistamaan oikeusrauhaa, oikeusvarmuutta sekä oikeussuhteiden vakautta ja hyvää lainkäyttöä. Oikeusvarmuuden periaate edellyttää, ettei lainvoimaisiin päätöksiin yleensä puututa.

Korkein hallinto-oikeus on todennut, että kansallisissa soveltamistilanteissa lainvoiman saaneita verotuspäätöksiä ei vastaavissa tilanteissa järjestelmällisesti tai säännönmukaisesti pureta. Purkujärjestelmän tarkoituksena ei myöskään ole, että verotusten oikaiseminen tai muuttaminen siirtyisi kolmen vuoden oikaisumääräajan päätyttyä veroviranomaiselta korkeimman hallinto-oikeuden tehtäväksi käyttäen hyväksi korkeimmalle hallinto-oikeudelle yksinomaan kuuluvaa lainvoimaisten ratkaisujen purkuvaltaa.

Korkeimman hallinto-oikeuden edellä selostetussa ratkaisussa KHO 2010:44 selostetuttuja periaatteita on sovellettava myös nyt kysymyksessä olevaan purkuasiaan, eikä päätöksessä tehtyjä johtopäätöksiä ole perusteita muuttaa.

5.2 Korkeimman oikeuden tuomion vaikutuksesta purun edellytyksiin

Korkeimman hallinto-oikeuden toimivaltaan kuuluva hallintopäätösten tai hallinto-oikeudellisten päätösten purkaminen ja purkamisen edellytykset ratkaistaan yksinomaan hallintolainkäyttölain säännösten perusteella. Korkeimman oikeuden antamalla tuomiolla jäsenvaltion vahingonkorvausvelvollisuutta koskevassa asiassa ei siten ole välitöntä vaikutusta purun edellytyksiä arvioitaessa.

Arvioitaessa korkeimman oikeuden tuomion KKO 2013:58 välillisiä vaikutuksia purun edellytyksiin on otettava huomioon, että korkeimman oikeuden tuomiossa unionin oikeuden rikkomista on pidetty ilmeisenä. Perusteluissa on kiinnitetty huomiota muun ohella siihen, ettei asiassa ollut pyydetty uutta ennakkoratkaisua Siilin-asiassa annetun ennakkoratkaisun jälkeen ja että elv:n periminen rikkoi unionin oikeuden kannalta keskeistä syrjintäkieltoa. Näillä havainnoilla on välillistä merkitystä arvioitaessa sitä, onko päätöksessä KHO 2006:95 tehty menettelyvirhe, kun ennakkoratkaisua ei ole pyydetty, sekä sitä, perustuuko päätös ilmeisesti väärään lain soveltamiseen.

5.3 Arviointi menettelyvirheen osalta

Väitetyssä menettelyvirheessä on kysymys siitä, olisiko elv:n perimisen yhteensopivuudesta unionin oikeuden kanssa tullut pyytää unionin tuomioistuimelta uusi ennakkoratkaisu ennen päätöksen KHO 2006:95 antamista.

EY 234 artiklan (SEUT 267 artikla) ensimmäisen kohdan b alakohdan mukaan Euroopan unionin tuomioistuimella on toimivalta antaa ennakkoratkaisu unionin toimielimen, elimen tai laitoksen säädöksen pätevyydestä ja tulkinnasta. Artiklan kolmannen kohdan mukaan, jos tällainen kysymys tulee esille sellaisessa kansallisessa tuomioistuimessa käsiteltävänä olevassa asiassa, jonka päätöksiin ei kansallisen lainsäädännön mukaan saa hakea muutosta, tämän tuomioistuimen on saatettava kysymys Euroopan unionin tuomioistuimen ratkaistavaksi.

Korkein hallinto-oikeus on päätöksessään KHO 2006:95 arvioinut tuolloin voimassa olleen autoverolain 5 §:n 1 momentin, jonka mukaan maahantuodulle ajoneuvolle määrättävästä autoverosta oli kannettava elv, unionin oikeuden mukaisuutta EUT:n tuomion C-101/00 (Siilin) perusteella. Tuosta tuomiosta ei ollut yksiselitteisesti pääteltävissä, että autoverolle kannettavaa elv:tä tulee arvioida verotuksen kokonaisjärjestelmästä irrallisena asiana siten, että mainitun veron kantaminen on syrjivää, vaikka Suomessa alunperin rekisteröidyistä autoista kannettu autovero tulee vähittäismyyntiportaassa elv:n suuruisen arvonlisäveron rasittamaksi. Tätä seikkaa korostaa se, että tuomion mukaan maahantuodusta ajoneuvosta kannettavan elv:n määrä ei saa ylittää sitä määrää, mikä on jäljellä Suomessa jo rekisteröidyssä samanlaisessa ajoneuvossa. EUT:n tiedossa oli tuomiota annettaessa, että Suomessa jo rekisteröidyissä autoissa elv oli kokonaisuudessaan vähennetty, mutta vähennysoikeudella ei tuomion mukaan ollut merkitystä.

Unionin tuomioistuin ei näin ollen Siilin-asiassa antamassaan tuomiossa todennut, että elv:n periminen sinänsä on EY 90 artiklan ensimmäisessä kohdassa tarkoitetulla tavalla syrjivää ja siten unionin oikeuden vastaista. Suomessa tuolloin noudatettu järjestelmä oli kuitenkin unionin tuomioistuimen tiedossa. Tähän nähden korkein hallinto-oikeus on voinut päätöksessään KHO 2006:95 katsoa, ettei uuden ennakkoratkaisun pyytäminen samasta asiasta ollut tarpeen. Päätöksen antamisen jälkeen ilmenneiden seikkojen, kuten EUT:n asiassa C-10/08, komissio v. Suomi, antaman tuomion, johdosta on kuitenkin todettavissa, että uuden ennakkoratkaisun pyytäminen olisi ollut tarpeen.

5.4 Arviointi lain väärän soveltamisen osalta

Unionin tuomioistuimen tuomio asiassa C-10/08, komissio v. Suomi, annettiin komission Suomen valtiota vastaan nostaman kanteen johdosta. Kanteessaan komissio katsoi Suomen valtion rikkoneen kuudennen arvonlisäverodirektiivin 77/388/ETY 17 artiklan 1 ja 2 kohtaa vastaan (nykyisin arvonlisäverodirektiivi 2006/112/EY artiklat 167 ja 168), koska se oli pitänyt voimassa arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan säännöksen. Mainitun arvonlisäverolain säännöksen mukaan verovelvollinen sai vähentää autoverosta autoverolain mukaan suoritetun arvonlisäveron (elv:n). Tuomioistuin totesi tuomiossaan Suomen tasavallan rikkoneen EY 90 artiklan ensimmäisen kohdan ja kuudennen arvonlisäverodirektiivin edellä mainittujen artiklojen mukaisia velvoitteitaan pitämällä voimassa vähennysoikeutta koskevan säännöksen.

Tuomioistuin totesi perusteluissaan EUT:n vakiintuneesta oikeuskäytännöstä ilmenevän, että verojärjestelmää voidaan pitää EY 90 artiklan (SEUT 110 artikla) kanssa yhteensoveltuvana ainoastaan, jos osoitetaan, että järjestelmä on rakenteeltaan sellainen, ettei se missään olosuhteissa mahdollista maahantuotujen tuotteiden verottamista kotimaisia tuotteita ankarammin, ja näin ollen sillä ei missään tapauksessa ole syrjivää vaikutusta. Elv:n vähennysoikeus oli vain verovelvollisilla, mutta ei ajoneuvon toisesta jäsenvaltiosta tuovalla yksityisellä. Tämän vuoksi ei-arvonlisäverovelvollisen yksityishenkilön muusta jäsenvaltiosta tuomasta käytetystä ajoneuvosta kannettava määrä oli tuomion mukaan korkeampi kuin kansallisella alueella jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvästä verosta jäljellä oleva määrä. Tämän vuoksi Suomen katsottiin rikkoneen EY 90 artiklan ensimmäistä kohtaa. Tuomion mukaan tätä oikeuskäytäntöä sovellettiin jo silloin, kun asiassa C-101/00, tulliasiamies ja Siilin, annettiin tuomio, joten Suomi ei voinut esillä olevassa asiassa vedota objektiiviseen ja huomattavaan epäselvyyteen EY 90 artiklan ensimmäisen kohdan ulottuvuuden osalta.

Tuomion mukaan EY 90 artiklan rikkomus johtui siis siitä, että arvonlisäverolain tuolloin voimassa olleessa 102 §:n 1 momentin 4 kohdassa myönnettiin verovelvolliselle oikeus arvonlisäverotuksessaan vähentää autoverosta maksettava arvonlisävero (elv). Suomi olisi voinut saattaa lainsäädäntönsä unionin oikeuden mukaiseksi poistamalla mainitun vähennysoikeuden. EUT ei tuomiossaan sallinut tuomion ajallista rajoittamista eikä vähennysoikeuden takautuvaa poistamista verovelvollisilta pidetty mahdollisena. Tämän vuoksi elv:n periminen lopetettiin 9.1.2009 annetulla lailla 5/2009 1.4.2009 alkaen ja lailla 822/2009 ei-arvonlisäverovelvollisille käytettyjen ajoneuvojen tuojille palautettiin vuosilta 2006-2009 maksettu elv.

EUT:n Siilin-tuomion mukaan elv:n periminen ei sinänsä ollut unionin oikeuden vastaista. Unionin oikeuden rikkomus perustui tuomion C-10/08 mukaan nimenomaan siihen, että arvonlisäverovelvollisilla henkilöillä ja yhteisöillä oli arvonlisäverotuksessaan oikeus vähentää elv. Tuomion C-10/08 perusteluista voidaan todeta, että jälkikäteen arvioiden päätös KHO 2006:95 rikkoi unionin oikeutta, koska tuolloin voimassa olleen lainsäädännön mukaan verovelvollisilla oli oikeus vähentää elv.

Arvioitaessa tämän rikkomuksen vaikutusta hallintolainkäyttölain mukaisiin purkuedellytyksiin tulee ottaa huomioon myös edellä ja päätöksessä KHO 2010:44 selostetut lainvoimaisten päätösten pysyvyyttä puoltavat seikat sekä jäljempänä kohdassa 5.5 selostettavat asiaan liittyvät unionin oikeuden tulkinnat.

5.5 Päätöksen lainvoimaisuuden merkitys unionin oikeuden mukaan

Unionin tuomioistuin on tuomiossaan C-224/01, Köbler, käsitellyt valtion vahingonkorvausvastuuta yksityistä kohtaan. Tapauksessa Itävallan ylimmän hallintotuomioistuimen oli katsottu rikkoneen unionin oikeutta jättä­mäl­lä pyytämättä EY 234 artiklan vastaisesti siellä vireillä olevassa asiassa EUT:n ennakkoratkaisua. Tuomionsa perusteluissa EUT käsittelee myös ylimmän hallintotuomioistuimen vir­heel­liseksi osoittautuneen päätöksen oikeusvoimavaikutusta.

EUT toteaa tiettyjen kyseisen menettelyn yhteydessä huomautuksia esittäneiden hallitusten korostaneen, että periaatetta, jonka mukaan valtio on vastuussa yhteisön oikeuden rikkomisella yksityisille aiheu­te­tusta vahingosta, ei voida soveltaa asiaa ylimpänä oikeusasteena käsit­te­levien tuomioistuimen päätöksiin. Tässä tarkoituksessa on vedottu argu­mentteihin, jotka perustuvat muun muassa oikeusvarmuuden peri­aattee­seen ja erityisesti lopullisen päätöksen oikeusvoimaan, tuomio­is­tuin­ten riippumattomuuteen ja arvovaltaan sekä siihen, että toimivaltaista tuo­mioistuinta käsittelemään oikeusriitoja, jotka koskevat tällaisista pää­tök­sistä johtuvaa valtion vastuuta, ei ole (tuomion kohta 37).

Tuomion mu­kaan tältä osin on syytä korostaa, että lopullisten päätösten oikeus­voi­maa koskevan periaatteen tärkeyttä ei voida kiistää. Itse asiassa sekä oikeusrauhan ja oikeussuhteiden vakauden että hyvän lainkäytön var­mis­tamiseksi on tärkeää, että kaikkien käytettävissä olevien oikeus­suoja­keinojen käytön tai näitä oikeussuojakeinoja varten säädettyjen mää­rä­aikojen umpeen kulumisen jälkeen lopullisiksi tulleita tuomioistuinten päätöksiä ei voida enää saattaa kyseenalaisiksi.

Unionin tuomioistuimen arvion mukaan sen periaatteen tunnustamisesta, että valtio on vahingon­korvaus­vas­tuussa asiaa ylimpänä oikeusasteena käsittelevän tuomioistuimen pää­töksen johdosta, ei sinänsä seuraa, että tällaisen lo­pullisen päätöksen oikeusvoima saatetaan kyseenalaiseksi. Menettelyllä, jossa vaaditaan valtion vahingonkorvausvastuun toteamista, ei ole sama kohde eikä vält­tämättä samat asianosaiset kuin menettelyssä, joka on johtanut oikeus­voiman saaneeseen lopulliseen päätökseen. Itse asiassa valtioon kohdis­tuvan vahingonkorvauskanteen kantaja saa kanteen menestyessä valtion tuomituksi korvaamaan aiheutuneet vahingot, mutta ei välttä­mättä ky­seen­alaistettua vahingon aiheuttaneen lopullisen tuomioistuinpäätöksen oikeusvoimaa. Joka tapauksessa yhteisön oikeusjärjestykseen kuuluva valtion vahingonkorvausvastuuta koskeva periaate edellyttää tällaista korvausta, mutta ei vahingon aiheuttaneen tuomioistuinpäätöksen muut­ta­mista (tuomion kohdat 38 ja 39).

Edellä esitetyllä perusteella unionin oikeuden rikkomisesta ja siitä mahdollisesti jäsenvaltiolle syntyvästä vahingonkorvausvastuusta ei välttämättä seuraa velvollisuutta poiketa ylimmän hallintotuomioistuimen lainvoimaisten päätösten pysyvyydestä.

5.6 Valtion vahingonkorvausvelvollisuuden suhde purun edellytyksiin

Korkein oikeus on edellä selostetussa tuomiossaan katsonut elv:n perimisen rikkovan siinä määrin ilmeisellä tavalla verotuksen syrjivyyden kieltoa (SEUT 110 artikla), että valtio velvoitettiin korvaamaan asianomaiselle käytetyn ajoneuvon maahantuojalle unionin oikeuden rik­ko­misella aiheutettu vahinko.

Oikeus vahingonkorvaukseen ja oikeus saada hallinnollisessa menettelyssä palautetuksi virheellisin perustein kannettu vero tai maksu ratkaistaan toisistaan riippumatta. Menettelyt eroavat toisistaan sekä aineellisten edellytysten että menettelysäännösten osalta. EUT:n asiassa C-10/08 antaman tuomion takautuvasta vaikutuksesta hallinnollisessa menettelyssä on säädetty erikseen.

Unionin tuomioistuimen asiassa C-10/08 antaman tuomion johdosta Suomessa säädettiin niin sanottu palautuslaki 822/2009. Lain nojalla unionin oikeuden vastaisesti peritty elv palautettiin viranomaisaloitteisesti niille, joiden verotusta voitiin oikaista lain voimaan tullessa tavanomaisten muutoksenhakusäännösten puitteissa. Palautusjärjestelmä koski lähtökohtaisesti vuonna 2006 ja sen jälkeen määrättyjä veroja. Laki perustuu hallituksen esitykseen HE 97/2009 vp, jonka mukaan lain soveltaminen kohdistuisi niihin verotuksiin, joita veroviranomainen voi vielä oikaista verovelvollisen hyväksi autoverolain mukaan. Hallituksen esityksen johdosta annetussa valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (VaVM 17/2009 vp) on todettu, että yhteisöoikeuden vastaiseksi todettu vero ehdotetaan palautettavaksi vakiintuneen käytännön mukaisesti kansallisten muutoksenhakusäännösten mukaisia määräaikoja noudattaen. Mietinnössä on käsitelty kysymystä siitä, tulisiko elv palauttaa jo unionin tuomioistuimen asiassa Siilin antamasta tuomiosta alkaen. Mietinnön mukaan valtiovarainvaliokunta ei ole pitänyt aiheellisena poiketa siitä vakiintuneesta käytännöstä, jota yhteisöoikeuden vastaisesti perittyjen verojen palauttamisessa on aiemminkin noudatettu.

Näin ollen palautuslain tarkoituksena on ollut noudattaa palautusmenettelyssä kansallisia oikaisulle asetettuja määräaikoja. Tarkoituksena ei ole ollut, että hallinnollisessa menettelyssä tai hallintolainkäytön järjestyksessä elv:n palautukset ulotettaisiin tätä pidemmälle ajalle. Elv:n perimistä koskevien lainvoimaisten hallintopäätösten tai hallintolainkäytössä annettujen päätösten purkamisen on katsottava olevan ristiriidassa eduskunnan palautuslain hyväksyessään ilmaiseman tarkoituksen kanssa.

Hallintomenettelystä ja hallintopäätösten purkamisesta erillisenä kysymyksenä on pidettävä vero- ja maksuvelvollisen mahdollisuutta vaatia unionin oikeuden vastaisesti peritty elv valtiolta vahingonkorvauksena. Tästä asiasta korkeimmassa hallinto-oikeudessa ei ole kysymys. Kun korkein oikeus on tuomiossaan KKO 2013:58 katsonut siinä kysymyksessä olevassa tapauksessa, että valtiolle syntyy vahingonkorvausvelvollisuus, tuomio osoittaa, että mainittu oikeussuojakeino on veronmaksuvelvollisten käytettävissä. Tämäkin seikka samoin kuin edellä selostetusta EUT:n tuomiosta asiassa C-224/01, Köbler, ilmenevät periaatteet osaltaan puoltavat elv:n perimistä koskevien hallintopäätösten lainvoimaisuuden kunnioittamista.

6. Johtopäätös

Edellä sanottu huomioon ottaen on korkeimman hallinto-oikeuden päätöstä KHO 2006:95 jälkikäteen arvioiden pidettävä unionin oikeuden vastaisena. Tältä pohjalta voidaan purkuasiaa nyt ratkaistaessa katsoa, että hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentissa säädetyt purkuedellytykset lähtökohtaisesti täyttyvät.

Purkuedellytysten täyttymistä arvioitaessa on kuitenkin lisäksi otettava huomioon nyt sovellettavaksi tuleva hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentin säännös. Purettavaksi haettu päätös KHO 2006:95 on saanut lainvoiman antopäivänään 12.12.2006, ja A:n hakemus on tullut vireille 17.7.2013. Tähän nähden mainittu päätös voidaan purkaa vain erityisen painavista syistä.

Lainvoimaisen hallintopäätöksen purkaminen perustuu viime kädessä korkeimman hallinto-oikeuden kokonaisharkintaan. Tähän nähden ja kun otetaan huomioon, ettei unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö edellytä lainvoimaisen hallintopäätöksen purkamista siinäkään tapauksessa, että sen on katsottava rikkoneen unionin oikeutta, ja lisäksi se, että eduskunta on elv:n palautuslakia (822/2009) säätäessään rajoittanut tuomion C-10/08 takautuvat vaikutukset lähtökohtaisesti vuonna 2006 ja sen jälkeen maksuunpantuun elv:iin, ei päätöksen KHO 2006:95 purkamiselle ole esitetty hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentissa tarkoitettuja erityisen painavia syitä. Tämän vuoksi A:n purkuhakemus on tältäkin osin hylättävä.

= = = =

Asian ovat ratkaisseet presidentti Pekka Vihervuori ja hallintoneuvokset Kari Kuusiniemi, Sakari Vanhala, Outi Suviranta sekä Leena Äärilä. Asian esittelijä Kari Nieminen.

 
Julkaistu 27.12.2013  Päivitetty 7.1.2014