KHO:2015:185

Tulli oli hylännyt A:n autoveron vientipalautushakemuksen, koska sille ei ollut autoverolain 34 d §:n 4 momentin mukaisesti annettu mahdollisuutta tarkistaa autoa ennen maastavientiä. Korkein hallinto-oikeus katsoi suhteellisuusperiaate huomioon ottaen, että tarkistusmahdollisuuden varaaminen ei ollut edellytyksenä palautuksen saamiselle. Siihen, että palautuksen hakija oli laiminlyönyt velvollisuutensa antaa auto tarkistettavaksi, voitiin sitä vastoin liittää muu haitallinen seuraamus kuten muun selvitysvelvollisuuden korostuminen. Asia palautettiin Tullin käsiteltäväksi. Äänestys 3-2.

Autoverolaki 34 d §

Päätös, josta valitetaan

Hämeenlinnan hallinto-oikeuden 22.3.2013 antama päätös nro 13/0147/1

Asian aikaisempi käsittely

Läntinen tullipiiri on 8.12.2009 tekemällään autoverotuspäätöksellä toimittanut A:n maahan tuoman henkilöauton autoverotuksen. Ajoneuvon verotusarvoksi on vahvistettu 126 708 euroa ja veroprosentiksi 12,20. Autoveroa on määrätty maksettavaksi 15 458,37 euroa.

A on 4.3.2011 tekemällään hakemuksella pyytänyt autoverosta autoverolain 34 d §:n 1 momentissa tarkoitettua vientipalautusta.

Eteläinen tullipiiri on 21.3.2011 tekemällään päätöksellä hylännyt A:n hakemuksen sillä perusteella, että veroviranomaiselle ei ollut annettu mahdollisuutta tarkistaa ajoneuvoa ennen maastavientiä.

Eteläinen tullipiiri on 1.9.2011 tekemällään päätöksellä hylännyt A:n oikaisuvaatimuksen. Päätöksen perustelujen mukaan ajoneuvoa ei ole ilmoitettu autoverolain 34 d §:n 1 momentin mukaisesti vietäväksi maasta ennen vientiä ulkomaille, eikä palautuksen hakija ole antanut veroviranomaiselle mahdollisuutta tarkistaa ajoneuvoa kuten pykälän 4 momentissa säädetään.

A on valituksessaan Hämeenlinnan hallinto-oikeudelle vaatinut, että Eteläisen tullipiirin päätökset kumotaan ja autovero palautetaan hakemuksen mukaisesti.

Hämeenlinnan hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on hylännyt A:n pyynnön suullisen käsittelyn toimittamisesta sekä valituksen ja oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevan vaatimuksen.

Hallinto-oikeus on perustellut päätöstään seuraavasti:

Kuten jäljempänä ilmenee, asiassa on ratkaistavana oikeuskysymys eikä kyse ole esitetyn selvityksen riittävyyden arvioinnista. Näin ollen suullisen käsittelyn järjestäminen asiassa on ilmeisen tarpeetonta.

Tullipiiri on 21.3.2011 tekemällään päätöksellä hylännyt A:n vientipalautushakemuksen, koska sille ei ollut annettu mahdollisuutta tarkistaa autoa ennen maastavientiä. Kun asiassa tehty oikaisuvaatimus on 1.9.2011 tehdyllä päätöksellä hylätty, tässä päätöksessä ei ole esitetty uusia perusteluja aikaisemmalle päätökselle, vaikka valituksessa näin onkin virheellisesti väitetty, vaan ainoastaan pyritty vastaamaan oikaisuvaatimuksessa esitettyihin muutoksenhakuperusteisiin.

Vientipalautusta koskevassa autoverolain 34 d §:ssä on muun ohella säädetty, että palautuksen hakijan on annettava veroviranomaiselle mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä. Säännös on kirjoitettu ehdottomaan muotoon eikä sitä voida tulkita niin, että tämä mahdollisuus olisi varattava vain silloin, kun asiakirjaselvitys ei ole jostain syystä ollut riittävää. Autoverolain muuttamisesta annetun hallituksen esityksen (HE 192/2008 vp) perustelujen mukaan määräyksen perustana ovat olleet valvonnalliset näkökohdat ja muun ohella sen seikan varmistaminen, ettei palautuksen yhteydessä makseta yhteisöoikeudessa kiellettyä vientitukea liiallisen palautuksen muodossa. Tarkistamismahdollisuus antaa toisaalta Tullille mahdollisuuden kontrolloida, että autoveron palautusta ei voida saada ajoneuvosta, jonka arvo on niin pieni, että veron määrä alittaa laissa säädetyn palautuksen alarajan.

A on laiminlyönyt lakisääteisen velvollisuutensa varata Tullille tilaisuus auton tarkistamiseen ennen sen vientiä maasta. Kun hän on tällä tavoin menettänyt oikeutensa saada vientipalautuksen maasta viemästään autosta, Tullin 1.9.2011 tekemää päätöstä ei ole syytä muuttaa.

Hallinto-oikeuden soveltamat oikeusohjeet

Perusteluissa mainittu

Hallintolainkäyttölaki 38 § 1 mom

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Aarne Reiman, Vesa Sirkesalo ja Johanna Virmavirta. Esittelijä Antti Savolainen.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

A on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden ja Eteläisen tullipiirin päätökset kumotaan ja autovero palautetaan. A:n oikeudenkäyntikulut on korvattava.

A on uudistanut asiassa aikaisemmin esittämänsä ja lausunut muun ohella seuraavaa:

Tullipiiri on 21.3.2011 tekemällään päätöksellä perustellut hakemuksen hylkäämistä ainoastaan sillä, ettei valittaja ollut esittänyt sille ajoneuvoa tarkistettavaksi ennen maastavientiä. Tullipiiri on perustellut oikaisuvaatimuksen johdosta antamaansa päätöstä tämän lisäksi sillä kokonaan uudella perusteella, että vientipalautusta tulee hakea ennen ajoneuvon vientiä Suomesta. Tullipiiri on menetellyt lakisidonnaisuus-, objektiivisuus-, huolellisuus-, suhteellisuus-, tasapuolisuus- ja luottamuksensuojan periaatteiden vastaisesti, kun se on oikaisuvaatimuksen johdosta tekemällään päätöksellä muuttanut aikaisemman päätöksensä perusteluja A:n vahingoksi. Uutta perustelua ei tule ottaa asiassa huomioon.

Ajoneuvon tarkistamismahdollisuutta ei ole autoverolain 34 d §:ssä säädetty vientipalautuksen aineelliseksi edellytykseksi. Kyseessä on pelkkä menettelyllinen säännös, jota voidaan soveltaa tilanteen niin vaatiessa ja muun selvityksen osoittautuessa riittämättömäksi sen varmistamiseksi, että vientipalautukselle säädetyt pakottavat edellytykset täyttyvät. Hakemuksen hylkäämistä ei voida perustella pelkällä menettelysäännöksellä.

Autoverolain 34 d §:ssä ei ole säädetty, että vientipalautusta tulisi hakea ennen ajoneuvon vientiä Suomesta.

Säännöstä koskevassa hallituksen esityksessä (HE 192/2008 vp) ei ole lausuttu, että säännöksen perustana olisivat olleet valvonnalliset näkökohdat ja muun ohella sen seikan varmistaminen, ettei palautuksen yhteydessä makseta yhteisön oikeudessa kiellettyä vientitukea liiallisen palautuksen muodossa. Joka tapauksessa käsillä olevassa tapauksessa liiallisen palautuksen maksaminen ei olisi edes mahdollista, koska valittaja ei ole vaatinut palautettavaksi enempää kuin sen veron huomioimista, mitä hän on autosta alun perin maksanut. Asiassa ei ole edes väitetty, että auton arvo olisi maastaviennin yhteydessä ollut korkeampi kuin mitä se on ollut silloin, kun auto on verotettu.

Hallituksen esityksessä ei ole lausuttu myöskään siitä, että tarkistamismahdollisuus antaisi Tullille mahdollisuuden kontrolloida sitä, että autoveron palautusta ei voida saada ajoneuvosta, jonka arvo on niin pieni, että veron määrä alittaa laissa säädetyn palautuksen alarajan. Joka tapauksessa asiassa ei ole edes esitetty epäilystä siitä, että ajoneuvosta palautettavaksi tuleva määrä voisi alittaa laissa säädetyn palautuksen alarajan. A on antanut luotettavan selvityksen auton osto- ja myyntihinnasta sekä siitä, että auto on välittömästi maastaviennin jälkeen rekisteröity Saksan ajoneuvorekisteriin. Ei ole uskottavaa, että saksalainen autoliike olisi maksanut lähes arvottomasta ajoneuvosta 112 000 euroa tai että autoliike olisi myynyt tällaisen ajoneuvon edelleen yksityishenkilölle ja että Saksan viranomainen olisi merkinnyt tällaisen ajoneuvon rekisteriin.

Tulliasiamies on vastineessaan vaatinut valituslupahakemuksen ja valituksen sekä oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevan vaatimuksen hylkäämistä ja lausunut muun ohella seuraavaa:

Vientipalautusta koskeva hakemusmenettely on järjestetty siten, että hakemus on tehtävä Tullille ennen ajoneuvon vientiä ulkomaille ja että Tulli tässä vaiheessa tarkastaa ajoneuvon. Autoverolain 34 d §:n 4 momentin säännös veroviranomaisen tarkastusmahdollisuudesta on kirjoitettu ehdottomaan muotoon, eikä säännöstä voida tulkita siten, että tällainen mahdollisuus olisi varattava ainoastaan sellaisissa erityistilanteissa, joissa palautuksen hakijan hakemuksensa tueksi esittämä asiakirjaselvitys ei ole ollut riittävää. Tarkastusmahdollisuudella on olennainen merkitys ajoneuvon kunnon, liikennekelpoisuuden ja kilometrimäärän todentamisessa juuri vientihetkellä, koska tällaisia vientiajankohdan mukaan määräytyviä seikkoja ei voida enää jälkikäteen luotettavasti selvittää. Näillä seikoilla on olennainen merkitys ajoneuvon arvonmäärityksen ja siten vientipalautuksen määrän vahvistamisen kannalta. Näin ollen lainkohdassa säädetään myös vientipalautuksen myöntämisen aineellisista edellytyksistä, eikä kyseessä ole pelkkä puhdaspiirteinen menettelysäännös.

Lisäksi asiassa on otettava huomioon, että vientipalautusjärjestelmän säätämisen oikeudellisena perusteena on ensisijaisesti ollut mahdollistaa autoveron palauttaminen siinä erityistilanteessa, jossa leasingvuokrasopimuksen perusteella käytetyn ajoneuvon leasingsopimus on päättynyt ja ajoneuvo palautuu toiseen Euroopan unionin jäsenvaltioon käytettäväksi. Vastaavaa menettelyä sovelletaan myös muutoksenhakijan asemassa olevaan henkilöön yhdenvertaisuusperiaatteen asettamien vaatimusten vuoksi.

Muutoksenhakija on katsonut, että Tulli olisi vasta asian oikaisuvaatimusvaiheessa esittänyt päätökselleen uuden perustelun. Kun muutoksenhakija ei ole ollut Tulliin yhteydessä ennen ajoneuvon vientiä ulkomaille, vientipalautuksen myöntämisen edellytykset ovat jääneet toteutumatta. Näin ollen Tullin päätöksessä on ollut alusta alkaen kysymys autoverolain 34 d §:n 4 momentin säännöksen soveltamisesta eli siitä, että autoveron palautuksen nimenomaisena edellytyksenä on, että palautuksen hakija on antanut veroviranomaiselle mahdollisuuden tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä. Tulli ei ole menetellyt asiassa väitetyllä tavalla virheellisesti.

A on antanut vastaselityksen, joka on annettu tulliasiamiehelle tiedoksi.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian. Korkein hallinto-oikeus kumoaa hallinto-oikeuden ja Eteläisen tullipiirin päätökset ja palauttaa asian Tullille uudelleen käsiteltäväksi.

Perustelut

1. Sovellettavat säännökset ja lain esityöt

Autoverolain 34 d §:n 1 momentin mukaan autoveroa palautetaan, jos Suomessa verotettu ajoneuvo viedään maasta pysyvästi muualla kuin Suomessa käytettäväksi. Veroa palautetaan se määrä, joka samanlaisesta ajoneuvosta kannettaisiin, jos se verotettaisiin käytettynä ajoneuvona ajankohtana, jona ajoneuvo ilmoitetaan vietäväksi Suomesta ja sitä lakataan käyttämästä täällä. Jos nämä ajankohdat poikkeavat toisistaan, palautus määritetään näistä myöhemmän ajankohdan mukaan. Palautettavasta määrästä vähennetään 300 euroa.

Pykälän 2 momentin mukaan vero palautetaan sille, joka ajoneuvon omistajana vie ajoneuvon muualla kuin Suomessa käytettäväksi.

Pykälän 3 momentin mukaan veroa ei palauteta enempää kuin sitä on ajoneuvosta maksettu. Veroa ei myöskään palauteta siltä osin kuin ajoneuvon arvo on noussut siihen verotuksen jälkeen tehdyn muutostyön tai varustelun takia. Jos veroa palautetaan ajoneuvosta, jonka veroa on alennettu tämän lain perusteella, palautettavaa määrää alennetaan sillä osuudella veron alennuksesta, joka kannettaisiin, jos ajoneuvo luovutettaisiin palautuksen hakemisen ajankohtana muuhun kuin alennettuun veroon oikeuttavaan käyttöön. Lain 8 §:n mukaisesti verotettuun pakettiautoon sovelletaan myös palautusta määrättäessä mainitun pykälän mukaisia veroprosentteja riippumatta ajoneuvoon tehdyistä muutoksista. Veroa ei palauteta ajoneuvosta, jota ei ole asianmukaisesti ilmoitettu verotettavaksi. Jos palautettava määrä olisi 1 momentissa mainitun vähennyksen jälkeen pienempi kuin 1 000 euroa, sitä ei palauteta. Veroa ei myöskään palauteta ajoneuvosta, jonka ensimmäisestä käyttöönotosta on kulunut vähintään 10 vuotta.

Pykälän 4 momentin mukaan palautuksen edellytyksenä on, että ajoneuvo on käytön Suomessa päättyessä liikennekelpoisessa kunnossa ja että se rekisteröidään liikenteeseen käytettäväksi ulkomailla. Palautuksen edellytyksenä on lisäksi, että ajoneuvo on Suomessa poistettu liikennekäytöstä siten kuin ajoneuvolain 66 c §:n 3 momentissa ja sen nojalla säädetään. Palautuksen hakijan on annettava veroviranomaiselle mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä ja esitettävä tarvittava selvitys palautuksen edellytysten täyttymisestä.

Pykälän 5 momentin mukaan, jos ajoneuvo, josta on palautettu veroa, rekisteröidään tai otetaan uudelleen käyttöön Suomessa, ajoneuvo verotetaan käytetyn ajoneuvon verotusta koskevien säännösten mukaisesti ottamatta huomioon ajoneuvon aikaisempaa verotusta Suomessa.

Hallituksen esityksen (192/2008 vp) yleisperusteluissa on muun ohella todettu, että vientipalautuksella veroa palautettaisiin se määrä, joka on jäljellä ajoneuvon arvossa vientihetkellä. Jos veroa palautetaan enemmän, kysymyksessä on yhteisöoikeudessa kielletty vientituki. Hallituksen esityksen mukaan palautuksen myöntäminen edellyttää sekä ajoneuvon arvon että arvoon sisältyvän veron osuuden selvittämistä. Arvonmääritykseen olisi yhteisöoikeudellisista ja hallinnollisista syistä perusteltua soveltaa samoja säännöksiä ja menetelmiä kuin käytettyjen tuontiajoneuvojen arvonmääritykseen. Tällöin käytettyjen ajoneuvojen arvonmääritys tuonnissa ja viennissä olisivat toistensa peilikuvia. Näin ollen ehdotetaan, että ajoneuvon arvona pidettäisiin autoverolaissa tarkoitettua yleistä vähittäismyyntiarvoa. Tämä on perusteltua myös palautuksen saajien yhdenvertaisen kohtelun kannalta.

Hallituksen esityksessä on yksityiskohtaisissa perusteluissa 34 d §:n osalta muun ohella todettu, että palautuksen hakijan olisi esitettävä palautusta hallinnoivalle tulliviranomaiselle tarvittava selvitys ajoneuvon käytöstä Suomessa ja muista palautuksen edellytyksistä. Jotta tullilla olisi mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo, palautuksen hakijan olisi käynnistettävä hakemusmenettely jo ennen ajoneuvon vientiä. Tämä on myös palautuksen hakijan edun mukaista esimerkiksi niissä tilanteissa, joissa hakija vetoaa ajoneuvon hyvään kuntoon sen yleistä vähittäismyyntiarvoa määritettäessä.

Hallintolain 6 §:ssä on säädetty, että viranomaisen toimien on oltava oikeassa suhteessa tavoiteltuun päämäärään nähden.

Lain 49 g §:n 1 momentin mukaan oikaisuvaatimuspäätöksessä on annettava perusteltu ratkaisu oikaisuvaatimuksessa esitettyihin vaatimuksiin.

2. Saatu selvitys

Läntinen tullipiiri on 8.12.2009 tekemällään autoverotuspäätöksellä toimittanut A:n maahan tuoman henkilöauton autoverotuksen. Ajoneuvon verotusarvo eli yleinen verollinen vähittäismyyntiarvo 126 708 euroa on määritetty Tullihallituksen tuonti- ja autoverotusyksikön lausunnon perusteella takaisinlaskennalla ajoneuvon 111 250 euron ostohinnasta Saksassa. Veroprosentiksi on vahvistettu 12,20 prosenttia. Näin ollen autoveroa on määrätty maksettavaksi 15 458,37 euroa.

A on 17.2.2011 poistanut auton liikennekäytöstä Suomessa ja 20.2.2011 myynyt sen 112 000 eurolla Saksaan, jossa sen uusi omistaja on 22.2.2011 rekisteröinyt auton. X Ky on A:n yhtiön toimeksiannosta toimittanut ajoneuvon Helsinkiin, josta se on viety Saksaan laivalla.

A ei ole ilmoittamansa mukaan ollut vientihetkellä tietoinen vientipalautusta koskevasta sääntelystä eikä varsinkaan sen yksityiskohdista. Hän on 4.3.2011 Eteläiselle tullipiirille saapuneella hakemuksella pyytänyt autoverosta vientipalautusta. A on hakemuksessaan selostanut vientipalautuksen edellytysten täyttymistä ja liittänyt siihen muun ohella ajoneuvon kauppakirjan sekä suomalaisen ja saksalaisen rekisteröintitodistuksen. Eteläinen tullipiiri on 21.3.2011 tekemällään päätöksellä hylännyt hakemuksen sillä perusteella, että sille ei ollut annettu mahdollisuutta tarkistaa ajoneuvoa ennen maastavientiä.

Eteläinen tullipiiri on 1.9.2011 tekemällään päätöksellä hylännyt A:n oikaisuvaatimuksen. Päätöksen perustelujen mukaan ajoneuvoa ei ole ilmoitettu autoverolain 34 d §:n 1 momentin mukaisesti vietäväksi maasta ennen vientiä ulkomaille, eikä palautuksen hakija ole antanut veroviranomaiselle mahdollisuutta tarkistaa ajoneuvoa kuten pykälän 4 momentissa säädetään.

3. Oikeudellinen arviointi

Oikaisuvaatimuksen käsittely

Eteläisen tullipiirin on tullut A:n oikaisuvaatimuksen johdosta tekemällään päätöksellä 1.9.2011 antaa perusteltu ratkaisu oikaisuvaatimuksessa esitettyihin vaatimuksiin. Tullipiiri ei ole menetellyt virheellisesti, kun se on pysyttänyt oikaisuvaatimuksen kohteena olleen päätöksensä 21.3.2011 ja hylännyt oikaisuvaatimuksen tukeutumalla sellaiseenkin lisäperusteeseen, johon alkuperäisessä päätöksessä ei ollut viitattu.

Vientipalautuksen edellytykset

Autoverolain 34 d §:n 4 momentin kahdesta ensimmäisestä virkkeestä ilmenee nimenomaisesti, että niissä mainitut ajoneuvon liikennekelpoinen kunto, rekisteröiminen liikenteeseen käytettäväksi ulkomailla ja ajoneuvon poistaminen liikennekäytöstä Suomessa ovat edellytyksenä autoveron palauttamiselle. Lainkohdasta ei sitä vastoin nimenomaisesti ilmene, mikä merkitys momentin viimeisessä virkkeessä tarkoitetulla tarkistusmahdollisuuden varaamisella palautuksen kannalta on.

Yleisenä oikeusperiaatteena Suomen ja Euroopan unionin oikeudessa noudatettava ja muun ohessa hallintolain 6 §:stä ilmenevä suhteellisuusperiaate edellyttää, että viranomaisten toimien on oltava oikeassa suhteessa tavoiteltuun päämäärään nähden. Autoverolain 34 d §:n 4 momentin säännösten tarkoituksena on sen varmistaminen, ettei autoveroa palauteta enempää kuin se määrä, joka on jäljellä ajoneuvon arvossa vientihetkellä. Säännösten tämä tarkoitus on otettava suhteellisuusperiaatteen mukaisesti huomioon niiden sisältöä tulkittaessa. Palautuksen menettäminen voidaan tulkintateitse asettaa ajoneuvon tarkistusmahdollisuuden seuraukseksi vain, jos tällainen seuraamus on oikeasuhtainen laiminlyönnin merkitykseen nähden.

Autoverolain mainitun säännöksen esitöistä ilmenee, että käytettyjen ajoneuvojen arvonmääritys tuonnissa ja viennissä on tarkoitettu toistensa peilikuvaksi. Käytetyn ajoneuvon tarkastaminen tuonnin yhteydessä Tullin toimesta ei ole säännönmukaisesti noudatettu menettelytapa. Tähän nähden ajoneuvon tarkistaminen vienninkään yhteydessä ei voi olla veron palauttamisen välttämätön edellytys.

Mikäli palautuksen hakija laiminlyö lainkohdassa hänelle asetetun velvollisuuden antaa veroviranomaiselle mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä, laiminlyöntiin voidaan liittää muukin haitallinen seuraamus kuin koko palautuksen epääminen. Laiminlyönti voidaan ottaa huomioon esimerkiksi siten, että palautuksen edellytyksiin ja oikeamääräisyyteen kohdistuva palautuksen hakijan muu selvitysvelvollisuus korostuu.

Johtopäätös

Autoverolain 34 d §:n 4 momentin viimeistä virkettä on edellä olevan perusteella tulkittava siten, että palautuksen edellytyksenä ei ole mahdollisuuden antaminen veroviranomaiselle tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä. Toisin kuin tullipiiri on oikaisuvaatimuksen johdosta antamassaan päätöksessä katsonut, pykälän sanamuoto ei myöskään mahdollista sellaista tulkintaa, että vientipalautusta olisi haettava ennen ajoneuvon vientiä Suomesta. Ottaen lisäksi huomioon, että tullipiiri ei ole pyrkinytkään arvioimaan muun esitetyn selvityksen riittävyyttä sen osoittamiseksi, oliko ajoneuvon arvossa vientihetkellä jäljellä autoveroa ja täyttyivätkö muut veron palautuksen edellytykset, hallinto-oikeuden ja tullipiirin päätökset on kumottava ja asia palautettava Tullin käsiteltäväksi.

Asiaa uudelleen käsitellessään Tulli voi hakemuksen tueksi esitetyn selvityksen riittävyyttä ja palautettavaa määrää harkitessaan ottaa huomioon muun ohella sen seikan, että A on laiminlyönyt lakiin perustuneen velvollisuutensa antaa veroviranomaiselle mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Hannele Ranta-Lassila, Mikko Pikkujämsä ja Vesa-Pekka Nuotio. Asian esittelijä Antti Jukarainen.

Hallintoneuvos Vesa-Pekka Nuotion äänestyslausunto, johon hallintoneuvos Matti Halén yhtyi:

"Myönnän valitusluvan. Hylkään valituksen. En muuta hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta.

Yhdyn enemmistön perusteluihin kappaleiden 1. ja 2. ja kappaleen 3. osan Oikaisuvaatimuksen käsittely osalta. Lausun muutoin perusteluina seuraavaa:

Autoverolain 34 d §:n 4 momentin mukaan vientipalautuksen hakijan on annettava veroviranomaiselle mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo ennen vientiä ja esitettävä tarvittava selvitys palautuksen edellytysten täyttymisestä.

Hallituksen esityksessä 192/2008 vp todetaan seuraavaa: "Jotta Tullilla olisi mahdollisuus tarkistaa ajoneuvo, palautuksen hakijan olisi käynnistettävä hakemusmenettely jo ennen ajoneuvon vientiä. Tämä on myös palautuksen hakijan edun mukaista esimerkiksi niissä tilanteissa, joissa hakija vetoaa ajoneuvon hyvään kuntoon sen yleistä vähittäismyyntiarvoa määritettäessä."

Tullin asiakasohjeessa Autoveron vientipalautus, joka ei ole oikeudellisesti sitova, mutta kuvaa, miten menettely on järjestetty, lausutaan: "Vientipalautusta on haettava ennen ajoneuvon maastavientiä. Palautuksen hakija antaa lomakkeella Tullille ilmoituksen maastaviennistä ja hakee vientipalautusta. Lisäksi hakija ilmoittaa ajoneuvon tarkemmat tiedot ajoneuvon yksilöintilomakkeella. Palautuksen hakijan on annettava Tullille mahdollisuus tarkastaa ajoneuvo ennen vientiä. Tämän vuoksi palautuksen edellytyksenä on, ettei ajoneuvoa viedä maasta ennen kuin Tulli on tarkastanut ajoneuvon tai poikkeustapauksessa ilmoittanut hakijalle, ettei ajoneuvoa tarkasteta.

_ _ _

Ennen ajoneuvon vientiä ulkomaille Tulli pyytää ajoneuvon tarkastettavaksi jollekin autoverotusta toimittavista tullitoimipaikoista. Tulli tarkastaa ajoneuvon liikennekelpoisuuden ja arvioi ajoneuvon kunnon vaikutuksen yleiseen vähittäismyyntiarvoon. Käytetyn ajoneuvon yksilöintilomakkeessa hakijan tulee ilmoittaa ajoneuvon kunto asteikolla hyvä – normaali – huono. Hakijalla on halutessaan mahdollisuus selvittää ajoneuvon arvoon vaikuttavia seikkoja (esimerkiksi ajoneuvon erityisen hyvä kunto). Jos ajoneuvoa ei toimiteta tarkastettavaksi, ei vientipalautusta makseta."

Vaikka autoverolain 34 d §:n 4 momentissa ei sanamuodon mukaan nimenomaisesti säädetä, että ajoneuvon esittäminen Tullin tarkastettavaksi olisi palautuksen edellytys, voidaan asian luonteesta katsoa johtuvan, että tämä velvollisuus olennaisesti liittyy palautuksen hakemisen edellytyksiin edellä esityksen perusteluissa ja viranomaisohjeessa lausutulla tavalla. Tällä tavoin Tulli voi varmistaa, että ajoneuvo on vientihetkellä liikennekelpoinen ja että vientipalautuksen edellytykset muuten täyttyvät. Ajoneuvon tarkastaminen on perusteltua myös sen vientihetken verotusarvon ja siten vientipalautuksen oikean määrän selvittämiseksi. Kysymys on veronpalautushakemuksesta, joten verovelvollisen asiana on selvittää palautuksen edellytysten täyttyminen. Jos vientipalautusta voitaisiin hakea auton maastaviennin jälkeen ilman, että edellä mainittuja seikkoja olisi tarkastettu, aiheutuisi epävarmuutta siitä, kuinka myöhään maastaviennin jälkeen palautusta voidaan hakea ja miten vientipalautuksen edellytykset ja vientihetken verotusarvo jälkikäteen selvitetään. Hakemuksen hyväksymisen muodolliseksi edellytykseksi voidaan siten asettaa, että Tullille on annettu mahdollisuus tarkastaa auto ennen maastavientiä.

A on hakenut vientipalautusta vasta sen jälkeen, kun ajoneuvo oli jo viety maasta. Syynä tähän on ollut tietämättömyys vientipalautusjärjestelmästä vientiajankohtana. Vientipalautuksen edellytykset eivät siten ole asiassa täyttyneet. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei ole syytä muuttaa."

Asian esittelijän oikeussihteeri Antti Jukaraisen esitys asian ratkaisemiseksi oli samansisältöinen kuin hallintoneuvos Nuotion äänestyslausunto.