KHO:2015:166

Perinnönjättäjä omisti kuollessaan 50 prosenttia erään osakeyhtiön osakekannasta. Hänen jakamattoman kuolinpesänsä osakkaita olivat leski ja puolisoiden alaikäinen tytär. Leski nimitettiin yhtiön hallituksen jäseneksi, ja hän toimi yhtiön laatupäällikkönä. Alaikäinen perinnönsaaja ei voinut itse osallistua osakeyhtiön toimintaan.

Korkein hallinto-oikeus katsoi, että perinnönsaaja ei jatkanut yritystoimintaa siten kuin perintö- ja lahjaverolain 55 §:n 1 momentissa tarkoitetaan eikä hänelle voitu myöntää tuohon lainkohtaan perustuvaa sukupolvenvaihdoshuojennusta. Lainkohtaa ei ollut perusteltua tulkita aiemmasta oikeuskäytännöstä poikkeavalla tavalla sen johdosta, että nyt oli kysymys perintöön eikä lahjaan perustuvasta saannosta. Äänestys 3–2.

Perintö- ja lahjaverolaki 55 § 1 momentti

Ks. KHO 2011:1

Päätös, jota valitus koskee

Verotuksen oikaisulautakunta 30.10.2014 nro A1805/3720/2014

Asian aikaisempi käsittely

Verohallinto on 26.11.2013 toimittanut perintöverotuksen 12.8.2012 kuolleen A:n jälkeen siten, että C:lle on myönnetty 31 600 euron sukupolvenvaihdoshuojennus kuolinpesään kuuluneiden X Oy:n osakkeiden perusteella. Lisäksi perintöveron maksuaikaa on pidennetty verovelvollisen vaatimuksesta.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on vaatinut, että verotuksen oikaisulautakunta kumoaa perintöverotusta koskevan päätöksen siltä osin kuin Verohallinto on myöntänyt alaikäiselle perinnönsaajalle hänen perintönä saamansa yritysvarallisuuden osalta perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaisen huojennuksen ja saman lain 56 §:n mukaisen perintöveron maksuajan pidennyksen.

Verotuksen oikaisulautakunnan ratkaisu

Verotuksen oikaisulautakunta on hylännyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön oikaisuvaatimuksen.

Oikaisulautakunta on perustellut päätöstään seuraavasti:

Oikaisuvaatimuksen kohteena olevassa tapauksessa on kyse tilanteesta, jossa alaikäinen perinnönsaaja on saanut perintönä osakeyhtiömuotoisen perheyhtiön osakkeita. Ratkaistavana kysymyksenä on, voiko alaikäinen perinnönsaaja jatkaa perintönä saaduilla osakeyhtiön osakkeilla yritystoimintaa jakamattoman kuolinpesän lukuun perintö- ja lahjaverolain 55 §:ssä säädetyllä tavalla.

Verotuksen oikaisulautakunnan käsityksen mukaan korkeimman hallinto-oikeuden tapausta KHO 2011:1 ei voida suoraan soveltaa oikaisuvaatimuksen kohteena olevaan tapaukseen, koska kyseinen oikeustapaus koskee lahjaverotusta. Tapauksessa ei siten ole arvioitu jatkamisvaatimuksen täyttymistä tilanteessa, jossa perintönä saaduilla osakeyhtiön osakkeilla jatketaan yritystoimintaa jakamattoman kuolinpesän lukuun. Verotuksen oikaisulautakunta katsoo, että lahja- ja perintötapauksia ei voida rinnastaa toisiinsa, koska ne poikkeavat toisistaan siten, että lahjoitustapauksissa lahjoitusta ja sen ajankohtaa voidaan suunnitella etukäteen, mutta perintötapauksissa perintösaannon ajankohtaan ei voida vaikuttaa. Tälle seikalle on annettava merkitystä erityisesti silloin, kun perinnönsaajana on alaikäinen ja arvioidaan sukupolvenvaihdoshuojennuksen edellytysten täyttymistä hänen osaltaan. Nämä olosuhteet puoltavat huojennusedellytysten lievää tulkintaa alaikäisen perinnönsaajan kohdalla.

Verotuksen oikaisulautakunnan käsityksen mukaan jatkaminen voi tapahtua jakamattoman kuolinpesän lukuun myös silloin, kun perinnön kohteena on osakeyhtiömuotoinen perheyritys. Perintöverotuskäytännössä on erityisesti maataloustoiminnan kohdalla katsottu jatkamisvaatimuksen täyttyvän alaikäisen osalta, jos toimintaa on jatkettu jakamattomana kuolinpesänä myös alaikäisen perinnönsaajan lukuun. Tällaisessa tilanteessa on katsottu, että huojennusedun saaminen ei edellytä alaikäisen perinnönsaajan henkilökohtaista osallistumista toiminnan harjoittamiseen. Tässä tapauksessa X Oy:n toimintaa on jatkettu jakamattomassa kuolinpesässä kuolinpesän osakkaiden B:n ja C:n yhteiseen lukuun. A:n kuoleman jälkeen leski B on valittu yhtiön hallituksen varsinaiseksi jäseneksi ja lisäksi hän on ryhtynyt työskentelemään yhtiössä työsuhteisena laatupäällikkönä. Tapauksessa on kyse osakeyhtiömuotoisen perheyrityksen toiminnasta, jonka omistajayrittäjä on äkillisesti kuollut ja jonka toimintaa on tosiasiallisesti jatkettu jakamattoman kuolinpesän lukuun.

Sukupolvenvaihdoshuojennuksen tarkoituksena on edistää yritysten sukupolvenvaihdosten toteutumista ja huojentaa yritysvarallisuudesta maksettavaa lahja- ja perintöveron määrää aidoissa sukupolvenvaihdostilanteissa. Lain tarkoitus huomioon ottaen jatkamisvaatimuksen edellytyksiä

tulee tulkita perinnönsaajan kannalta lievästi, silloin kun on kyse perheyhtiön toiminnan jatkamisesta alaikäisen perinnönsaajan lukuun.

Edellä esitetyillä perusteilla verotuksen oikaisulautakunta katsoo, että C jatkaa perintönä saamillaan X Oy:n osakkeilla yritystoimintaa perintö- ja lahjaverolain 55 §:ssä säädetyllä tavalla ja siten hylkää Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksen. Lisäksi oikaisulautakunta hylkää perintö- ja lahjaverolain 56 §:n mukaisen perintöveron maksuajan pidentämisen poistamista koskevan oikaisuvaatimuksen, koska 55 §:n mukaisen huojennuksen edellytykset täyttyvät ja yritysomaisuudesta määrättävä perintövero on yli 1 700 euroa.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt ennakkopäätösvalitusta koskevaa lupaa valittaa verotuksen oikaisulautakunnan päätöksestä korkeimpaan hallinto-oikeuteen ja valituksessaan vaatinut, että verotuksen oikaisulautakunnan päätös ja Verohallinnon perintöverotusta koskeva päätös kumotaan siltä osin kuin päätöksissä on katsottu, että alaikäiselle perinnönsaajalle on myönnettävä perintö- ja lahjaverolain 55 ja 56 §:n mukaiset huojennukset hänen perintönä saamansa yritysvarallisuuden osalta. Sukupolvenvaihdoshuojennus ja perintöveron maksuajan pidennys tulee poistaa.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on perustellut vaatimuksiaan muun ohella seuraavasti:

Perintö- ja lahjaverolain 55 §:ssä säädetyn huojennuksen edellytyksenä on, että perinnönsaaja jatkaa yritystoimintaa perintönä saamillaan varoilla. Verotus- ja oikeuskäytännössä on katsottu, että toiminnan jatkamisen edellytys täyttyy täysi-ikäisen kohdalla, kun hän käyttää päätösvaltaa osakkuuden perusteella ja toimii yrityksessä hallituksen jäsenenä tai vastaavalla tavalla. Osakeyhtiölain 6 luvun 10 §:n mukaan vajaavaltainen ei voi toimia yhtiön hallituksen jäsenenä. Yhtiön hallituksen jäsen eli tässä tapauksessa verovelvollisen äiti ei voi toimia erityisesti jonkun tietyn osakkaan lukuun.

Korkein hallinto-oikeus on ratkaisulla KHO 2011:1 ohjannut sukupolvenvaihdoshuojennuksen myöntämisen edellytyksiä niin, että alaikäisen ei voida katsoa olevan oikeutettu sukupolvenvaihdoshuojennukseen, jos hän on saanut lahjaksi tai perinyt osakeyhtiön osakkeita. Korkein hallinto-oikeus on viitannut perusteluissaan yhtiöoikeudellisiin säännöksiin eikä ole erityisesti painottanut sitä, että tuossa tapauksessa oli kysymyksessä lahjanluonteinen kauppa. Tämän vuoksi mainitun ratkaisun mukaista tulkintaa voidaan soveltaa myös silloin, kun kysymys on perintötilanteesta.

Tässä tapauksessa pääosan jäämistöstä muodostavat perheyhtiön osakkeet, perillisiä on vain yksi ja mahdollisessa jäämistöosituksessa rintaperillisen olisi suoritettava tasinkoa leskelle. Rintaperillisen perintöosuus muodostuu siten suurimmalta osaltaan näistä perheyhtiön osakkeista. Tilanne voidaan rinnastaa siihen, että rintaperillinen olisi saanut osakkeet legaatilla tai lahjana. Tilanteeseen soveltuvat ratkaisusta KHO 2011:1 ilmenevät periaatteet, vaikka toisensuuntaista kantaa puoltaa jossain määrin se, että toimintaa harjoitetaan jakamattomassa kuolinpesässä kuolinpesän osakkaiden B:n ja C:n yhteiseen lukuun. Kun kuitenkin otetaan huomioon ratkaisusta KHO 2011:1 ilmenevä selvä kytkentä osakeyhtiölakiin, myös tällaisessa perintötilanteessa tulee noudattaa ratkaisusta ilmeneviä periaatteita.

Verohallinnon ohjeen 15.5.2013 Yrityksen sukupolvenvaihdos verotuksessa mukaan osakeyhtiömuotoisissa sukupolvenvaihdoksissa alaikäisyys muodostaa esteen sukupolvenvaihdoshuojennuksen saamiselle siitä riippumatta, onko saantomuotona lahja vai perintö.

Verohallinnon ja oikaisulautakunnan myönteiseen ratkaisuun huojennuksen myöntämisestä on voinut vaikuttaa se, että yksittäistapauksessa esimerkiksi henkilöyhtiöissä ja maataloudessa alaikäiselle voidaan myöntää sukupolvenvaihdoshuojennus. Maatilojen kohdalla verotuskäytännössä onkin varsin vakiintuneesti katsottu, että alaikäiselle kuolinpesän osakkaalle voidaan myöntää huojennus, kun tilan maataloustoimintaa jatketaan yhteisesti kuolinpesänä myös alaikäisen perinnönsaajan lukuun. Nämä tilanteet eivät kuitenkaan ole verrattavissa käsiteltävänä olevaan tapaukseen, jonka kaltaisiin tilanteisiin korkein hallinto-oikeus on antanut oikeusohjeen ratkaisussaan KHO 2011:1.

Alaikäinen perillinen ei ole oikeutettu perintö- ja lahjaverolain 55 ja 56 §:ien mukaisiin huojennuksiin, koska osakeyhtiölain säännösten mukaan hän ei voi itse eikä hänen puolestaan voi kukaan muukaan harjoittaa huojennussäännöksessä tarkoitetulla tavalla yritystoimintaa. Sillä, että osakkeet kuuluvat jakamattoman kuolinpesän varallisuuteen ja että leski on yhtiön hallituksessa, ei ole ratkaisevaa merkitystä asiassa. Vaikutusta ei ole myöskään sillä, että verovelvolliselle määrätty edunvalvojan sijainen edustaa verovelvollista yhtiön yhtiökokouksissa, koska vakiintuneen oikeus- ja verotuskäytännön mukaan yritystoimintaa voidaan osakeyhtiöissä huojennussäännöksessä tarkoitetulla tavalla jatkaa vain käyttämällä päätösvaltaa osakkuuden perusteella ja toimimalla yhtiön hallituksessa tai toimitusjohtajana.

Perintö- ja lahjaverolain huojennussäännökset ovat poikkeussäännöksiä. Tämän vuoksi niitä tulee tulkita suppeasti.

C on antanut suostumuksensa asian käsittelyyn ennakkopäätösvalituksena.

Verohallinto on antanut lausunnon ennakkopäätösvalitusta koskevan valitusluvan tarpeellisuudesta ja puoltanut valitusluvan myöntämistä.

C on antanut vastineen ja vaatinut, että korkein hallinto-oikeus hylkää valituksen ja velvoittaa muutoksenhakijan korvaamaan hänen oikeudenkäyntikulunsa korkeimmassa hallinto-oikeudessa.

C on vedonnut verotuksen oikaisulautakunnan enemmistön perusteluihin ja oikaisulautakunnalle antamansa vastineen perusteluihin. Kuolinpesä on edelleen jakamatta, ja toiminta jatkuu kuolinpesän osakkaiden C:n ja B:n yhteiseen lukuun. X Oy:n osakkeet muodostivat A:n kuolinhetkellä määräävän osan (78 prosenttia) jäämistöstä. Yhtiön liiketoiminnan tulos on A:n kuoleman jälkeen sekä vuonna 2013 että 2014 päättyneillä tilikausilla ollut raskaasti tappiollinen. Yhtiön osakkeiden arvo on olennaisesti pienempi kuin niiden arvo perintöverotuksessa. Kun mahdollisessa osituksessa ja perinnönjaossa tullaan käyttämään sen toimittamishetken arvoja, ei rinnastusten tekemiselle legaattiin tai lahjaan ole perusteita.

Väite, että ratkaisu KHO 2011:1 koskisi lahjojen lisäksi perintöjä, ei saa tukea ratkaisun perusteluista. Pelkkä kytkentä osakeyhtiölakiin ei tarkoita sitä, että ratkaisu koskisi lahjan lisäksi myös perintöä. Verovelvollisten yhdenmukaisen kohtelun periaate ei edellytä lahja- ja perintösaantojen käsittelemistä samalla tavalla. Sen sijaan periaate edellyttää, että osakeyhtiömuotoista yritystä kohdellaan samalla tavalla kuin suoraan omistukseen perustuvaa yritystoimintaa. Perinnönsaajia ei voida kohdella eri tavoin pelkästään alaikäisyyden perusteella. Huojennussäännösten suppea tulkinta ei saa johtaa siihen, että huojennussäännösten tarkoitus edistää sukupolvenvaihdosten toteutumista ei toteudu alaikäisten perinnönsaajien kohdalla. Alaikäisten perinnönsaajien kohdalla tulee hyväksyä myös järjestely, jossa alaikäisen edunvalvoja on hallituksen jäsen.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastaselityksen ja muun ohella todennut, että perintöosuuden määrä ja arvo sekä veronhuojennuksen edellytykset ratkaistaan perinnönjättäjän kuolinpäivänä vallinneen tilanteen mukaan. Yritystoiminnassa tulevaisuudessa tapahtuvia vaihteluita ei voida ottaa huomioon.

C on antanut lisävastineen, joka on lähetetty Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle tiedoksi.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt verotusmenettelystä annetun lain 71 a §:ssä tarkoitetun ennakkopäätösvalitusta koskevan valitusluvan ja tutkinut asian.

1. Valitus hyväksytään. Verotuksen oikaisulautakunnan päätös ja toimitettu perintöverotus kumotaan. C:lle ei myönnetä perintö- ja lahjaverolain 55 §:n mukaista huojennusta eikä 56 §:n mukaista maksuajan pidennystä hänen perintönä saamansa yritysvarallisuuden osalta. Asia palautetaan muilta osin Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.

2. C:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskeva vaatimus hylätään.

Perustelut

1. Sukupolvenvaihdoshuojennus

Sovellettavat säännökset

Perintö- ja lahjaverolain 1 §:n 1 momentin mukaan, joka perintönä, testamentilla tai lahjana saa omaisuutta, on velvollinen suorittamaan siitä valtiolle veroa sen mukaan kuin tässä laissa säädetään.

Saman lain 55 §:n 1 momentin mukaan perintö- tai lahjaverosta jätetään verovelvollisen Verohallinnolle ennen verotuksen toimittamista tekemästä pyynnöstä osa maksuunpanematta, jos:

1) veronalaiseen perintöön tai lahjaan sisältyy maatila, muu yritys tai osa niistä;

2) verovelvollinen jatkaa perintönä tai lahjana saaduilla varoilla maatalouden tai maa- ja metsätalouden harjoittamista tai muuta yritystoimintaa perintönä tai lahjana saadulla maatilalla tai näin saadussa yrityksessä; ja

3) edellä 1 kohdassa tarkoitetusta maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on suurempi kuin 850 euroa.

Saman lain 56 §:n 1 momentin mukaan jos maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on 1 700 euroa tai enemmän ja jos 55 §:n 1 momentin 1 ja 2 kohdassa mainitut edellytykset ovat olemassa, tämän veron osan maksuaikaa pidennetään verovelvollisen ennen verotuksen toimittamista Verohallinnolle tekemästä pyynnöstä.

Saman lain 57 §:n mukaan edellä 55 ja 56 §:ssä tarkoitetaan maatilan tai muun yrityksen osalla myös vähintään yhtä kymmenesosaa maatilan tai yrityksen omistamiseen oikeuttavista osakkeista tai osuuksista.

Tosiseikat

A on kuollut 12.8.2012. Hänen kuolinpesänsä osakkaita ovat leski B ja puolisoiden alaikäinen tytär C (syntynyt 2002). A ei ollut tehnyt testamenttia, ja puolisoilla oli avio-oikeus kaikkeen toistensa omaisuuteen.

A omisti kuollessaan 50 prosenttia X Oy -nimisen osakeyhtiön osakkeista, jotka perukirjan mukaan muodostivat noin 78 prosenttia hänen omaisuutensa säästöstä. Perukirjan mukaan A:n omaisuuden säästö oli suurempi kuin lesken omaisuuden säästö.

Maistraatti on päätöksellään 19.10.2012 määrännyt yleisen edunvalvojan toimimaan alaikäisen C:n lakimääräisen edunvalvojan B:n sijaisena. Edunvalvojan sijaisen tehtävänä on edustaa C:tä ja valvoa tämän etua ja oikeutta muun muassa B:n ja A:n kuolinpesän välillä tehtävässä osituksessa ja A:n jälkeen tehtävässä perinnönjaossa sekä niihin liittyvissä oikeustoimissa ja X Oy:n yhtiökokouksissa edustamisessa.

B on työskennellyt syksystä 2012 lähtien X Oy:n päätoimisena laatupäällikkönä. Hänet valittiin 4.12.2012 pidetyssä yhtiökokouksessa hallituksen varsinaiseksi jäseneksi. Ennen A:n kuolemaa B ei ollut työskennellyt yhtiön palveluksessa eikä toiminut hallituksen jäsenenä.

Kuolinpesän ja lesken B:n välillä ei ole suoritettu ositusta. Asiassa on ilmoitettu, että X Oy:n toimintaa tullaan jatkamaan kuolinpesän osakkaiden B:n ja C:n yhteiseen lukuun jakamattomassa kuolinpesässä.

C on ennen perintöverotuksen toimittamista vaatinut, että hänelle myönnetään perintö- ja lahjaverolain 55 §:ssä tarkoitettu sukupolvenvaihdoshuojennus ja saman lain 56 §:ssä tarkoitettu perintöveron maksuajan pidennys X Oy:n osakkeiden perusteella.

Asian oikeudellinen arviointi ja johtopäätös

Asiassa on korkeimmassa hallinto-oikeudessa kysymys siitä, voidaanko alaikäisen C:n katsoa jatkavan perintönä saamillaan varoilla yritystoimintaa siten kuin perintö- ja lahjaverolain 55 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetaan.

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että verovelvollisia perintö- ja lahjaverotuksessa ovat kukin perillinen sekä testamentin- ja lahjansaaja erikseen, eivät kuolinpesän osakkaat yhdessä. Yhteistä testamenttia tai lahjaa koskevat säännökset, jotka merkitsevät eräiltä osin poikkeusta tähän pääsääntöön, eivät tule nyt sovellettaviksi. Tämän vuoksi veronhuojennuksen edellytyksiä on tarkasteltava kunkin kuolinpesän osakkaan kannalta itsenäisesti.

Yritystoimintaa ei tässä tapauksessa harjoiteta suoraan sen kuolinpesän nimissä ja lukuun, jonka osakas C on, vaan siitä erillisen osakeyhtiön välityksin. C:n ei voida katsoa jatkavan yritystoimintaa sillä perusteella, että kuolinpesään kuuluu 50 prosenttia asianomaisen osakeyhtiön osakekannasta ja että kuolinpesän toinen osakas työskentelee yhtiössä ja toimii sen hallituksen jäsenenä.

Aiemmassa oikeuskäytännössä ratkaisussa KHO 2011:1 on ollut kysymys isän osakeyhtiömuodossa harjoittaman yritystoiminnan osakkeiden lahjoittamisesta alaikäiselle lapselleen. Alaikäinen ei ikänsä vuoksi voinut osallistua yrityksen toimintaan. Korkein hallinto-oikeus katsoi tuolloin, että kysymys ei siten ollut tilanteesta, jossa lahjansaaja tulisi jatkamaan yritystoimintaa perintö- ja lahjaverolain 55 §:ssä säädetyllä tavalla lahjana saaduilla varoilla.

Perintö- ja lahjaverolain 55 §:n säännöstä ei ole perusteltua tulkita tai soveltaa aiemmasta oikeuskäytännöstä poikkeavalla tavalla yksin sen johdosta, että toisin kuin ratkaisussa KHO 2011:1 nyt on kysymys perintöön eikä lahjaan perustuvasta saannosta. Kysymys ei nytkään ole tilanteesta, jossa C:n voitaisiin todeta jatkavan yritystoimintaa mainitussa lainkohdassa säädetyllä tavalla perintönä saamillaan varoilla. Näin ollen verotuksen oikaisulautakunnan päätös ja toimitettu perintöverotus on kumottava ja asia palautettava Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.

2. Oikeudenkäyntikulut

Asian näin päättyessä ja kun otetaan huomioon hallintolainkäyttölain 74 §, C:lle ei ole määrättävä maksettavaksi korvausta oikeudenkäyntikuluista korkeimmassa hallinto-oikeudessa.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Vapaavuori, Eila Rother, Hannele Ranta-Lassila, Leena Äärilä ja Mikko Pikkujämsä. Asian esittelijä Paula Makkonen.

Äänestyslausunto

Eri mieltä olleen hallintoneuvos Hannele Ranta-Lassilan äänestyslausunto, johon hallintoneuvos Eila Rother yhtyi:

"Valitusluvan myöntämisen ja asian tutkimisen osalta olen samaa mieltä kuin enemmistö.

Hylkään valituksen. En muuta verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen lopputulosta.

Hylkään C:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevan vaatimuksen.

Perustelut

Siitä, mitä yritystoiminnan jatkamisella perintö- ja lahjaverolain 55 §:n 1 momentissa tarkoitetaan, ei ole tarkemmin säädetty. Verotus- ja oikeuskäytännössä on katsottu, että osakeyhtiömuotoisen toiminnan jatkamisen edellytys täyttyy täysi-ikäisen kohdalla, kun hän käyttää päätösvaltaa osakkuuden perusteella ja toimii yrityksessä hallituksen jäsenenä, toimitusjohtajana tai vastaavalla tavalla. Tässä tapauksessa perinnönsaaja on alaikäinen eikä voi itse osallistua yhtiön toimintaan.

C on saanut osakeyhtiön osakkeet perintönä. Hän käyttää jäämistöön kuuluviin yhtiön osakkeisiin liittyvää päätösvaltaa hänelle tätä tarkoitusta varten määrätyn edunvalvojan edustamana jakamattoman kuolinpesän osakkaana. A:n kuoleman jälkeen leski B on valittu X Oy:n hallituksen varsinaiseksi jäseneksi ja lisäksi hän on ryhtynyt työskentelemään yhtiössä työsuhteisena laatupäällikkönä. Kun otetaan huomioon tämä jakamattoman kuolinpesän toisen osakkaan C:n äidin toiminta yhtiössä, katson, että C jatkaa yritystoimintaa siten kuin perintö- ja lahjaverolain 55 §:n 1 momentissa tarkoitetaan. Tämän vuoksi verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen lopputuloksen muuttamiseen ei ole perusteita.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun lopputulokseen nähden hylkään C:n vaatimuksen oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta."

Asian esittelijän oikeussihteeri Paula Makkosen esitys asian ratkaisemiseksi oli samansisältöinen kuin hallintoneuvos Ranta-Lassilan äänestyslausunto.