KHO:2018:57

Autovero – Verovapaa matkailuauto – Veroilmoitus – Virheellinen ensirekisteröinti – Jälkiverotuksen edellytykset – Viranomaisen toimivalta

Vuosikirjanumero: KHO:2018:57
Antopäivä: 24.4.2018
Taltionumero: 1939
Diaarinumero: 2572/2/16
ECLI-tunniste: ECLI:FI:KHO:2018:57

A Oy oli tuonut maahan pakettiauton, joka oli ennen sen ensirekisteröintiä muutettu matkailuautoksi. A Oy:n jälleenmyyjä oli suorarekisteröinyt ajoneuvon virheellisesti pakettiautona. Ajoneuvon ensiverotus toimitettiin A Oy:n antaman veroilmoituksen mukaisesti verovapaana matkailuautona. Virheellistä ensirekisteröintiä ei peruutettu, vaan ajoneuvo muutosrekisteröitiin matkailuautoksi. Tulli määräsi jälkiverotuspäätöksin A Oy:n maksettavaksi autoveroa, koska ajoneuvo oli ensirekisteröity pakettiautona.

Koska A Oy:n veroilmoitusta ei ollut pidettävä virheellisenä, korkein hallinto-oikeus kumosi jälkiverotuksen. Korkein hallinto-oikeus totesi myös, että ajoneuvon rakennetta, käyttötarkoitusta tai omistusta ei ollut ajoneuvon ensirekisteröinnin jälkeen muutettu eikä toimivalta verotuksen oikaisemiseen ollut siirtynyt Tullilta Liikenteen turvallisuusvirastolle.

Autoverolaki 21 § 1 momentti, 54 § 1 momentti (971/2012) ja 2 momentti (1324/2009) sekä 57 §

Päätös, jota valitus koskee

Helsingin hallinto-oikeus 23.6.2016 nro 16/0731/4

Asian aikaisempi käsittely

Eteläisen tullipiirin 5.7.2012 tekemällä autoveropäätöksellä A Oy:lle ei ole määrätty autoveroa Volkswagen Crafter -merkkisestä ajoneuvosta. Tullipiiri on käsitellyt verotettavan ajoneuvon verosta vapaana matkailuautona.

Eteläinen tullipiiri on 22.8.2012 tekemällään autoverotuksen muutospäätöksellä määrännyt jälkiverotuksin A Oy:lle autoveroa 6 898,60 euroa, koska ajoneuvo oli ensirekisteröity alennetun veron pakettiautona.

Eteläinen tullipiiri on 3.12.2012 tekemällään päätöksellä hylännyt A Oy:n oikaisuvaatimuksen. Päätöksen perustelujen mukaan jälkiverotuspäätös on tehty ensirekisteröintitietojen perusteella. Ajoneuvo on muutoskatsastettu matkailuautoksi. Liikenteen turvallisuusvirasto huolehtii ajoneuvon ensimmäisen rekisteröinnin tai käyttöönoton jälkeen ajoneuvon rakenteen, käyttötarkoituksen tai omistuksen muutoksen vuoksi toimitettavasta autoverotuksesta.

A Oy on hallinto-oikeudelle tekemässään valituksessa vaatinut, että jälkiverotus kumotaan ja yhtiölle palautetaan perusteettomasti maksuun määrätty autovero korkoineen. A Oy:n jälleenmyyjä B Oy on tilannut ajoneuvon yhtiöltä. Tilaushetkellä on ollut jo tiedossa, että ajoneuvo rakennetaan verovapaaksi matkailuautoksi. Ajoneuvo on ollut tosiasiassa verovapaa matkailuauto sitä ensimmäistä kertaa rekisteröitäessä. Ajoneuvo on pelkästään inhimillisen erehdyksen johdosta ensirekisteröity alennetun veron pakettiautona ja vasta tämän jälkeen muutosrekisteröity matkailuautoksi. Verotus olisi tullut toimittaa ajoneuvon todellisen ensirekisteröintihetken statuksen mukaan.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Helsingin hallinto-oikeus on valituksenalaisella päätöksellään hylännyt A Oy:n valituksen.

Hallinto-oikeus on autoverolain säännöksiä selostettuaan perustellut päätöstään seuraavasti:

Asiakirjoista saatavan selvityksen mukaan valituksenalaisesta ajoneuvosta on 3.11.2011 tehty ajoneuvorekisteriin ennakkoilmoitus pakettiautona. Ajoneuvo on toimitettu C Oy:lle 21.11.2011. C Oy on 28.11.–9.12.2011 välisenä aikana rakentanut auton verovapaaksi matkailuautoksi. Tämän jälkeen ajoneuvo on toimitettu 14.1.2012 B Oy:n V:n kaupungin toimipisteeseen, jossa se on erehdyksessä suorarekisteröity alennetun veron pakettiautoksi 29.6.2012 maahantuojan tekemän ennakkoilmoitustodistuksen mukaisesti. Valituksen mukaan kysymys on ollut yhtiön työntekijän erehdyksestä. Asiakirjoista saatavan selvityksen mukaan ajoneuvoa ei ole otettu käyttöön eikä sillä ole ajettu ennen kuin se on rekisteröity matkailuautoksi. B Oy:n työntekijä on yrittänyt oikaista tapahtunutta erehdystä ottamalla 26.7.2012 yhteyttä Liikenteen turvallisuusvirastoon ja 31.7.2012 Hangon tulliin ja kertonut, että ajoneuvo on tilattu maahantuojalta verottomana matkailuautona. Ajoneuvo on muutoskatsastettu ja rekisteröity matkailuautoksi 30.7.2012.

Ajoneuvo on ilmoitettu verotettavaksi alennetun veron pakettiautona vapautusperusteella matkailuauto, mutta se on ensirekisteröity 29.6.2012 N1-luokan pakettiautona. Ajoneuvo on muutoskatsastettu 30.7.2012 M1-luokan matkailuautoksi. Hallinto-oikeus katsoo, että kyseinen ajoneuvo on tullut verottaa alennetun veron pakettiautona, koska ajoneuvo on ensin rekisteröity verollisena ajoneuvona. Asiaa ratkaistaessa ei ole merkitystä sillä, että ajoneuvo on ennen sen rekisteröintiä tosiasiallisesti rakennettu autoverottomaksi matkailuautoksi ja 30.7.2012 myös rekisteröity autoverottomaksi matkailuautoksi eikä sitä ole asiakirjojen mukaan otettu käyttöön ennen sen rekisteröintiä matkailuautoksi. Niillä seikoilla, että ajoneuvo on B Oy:n työntekijän erehdyksestä suorarekisteröity alennetun veron pakettiautoksi 29.6.2012 maahantuojan tekemän ennakkoilmoituksen mukaisesti ja B Oy:n työntekijä on yrittänyt oikaista tapahtunutta erehdystä ottamalla 26.7.2012 yhteyttä Liikenteen turvallisuusvirastoon ja 31.7.2012 Hangon tulliin kertoen, että ajoneuvo on tilattu maahantuojalta verottomana matkailuautona, ei ole myöskään asiaa ratkaistaessa merkitystä. Tullin on näin ollen tullut määrätä valittajan maksettavaksi autovero. Veroa ei voida myöskään palauttaa autoverolain 44 §:n nojalla, koska ajoneuvo on ensin rekisteröity verollisena ajoneuvona. Valituksenalaista päätöstä ei ole syytä muuttaa valituksen johdosta.

Hallinto-oikeuden päätökseen on merkitty, että tämän päätöksen estämättä yhtiö voi hakea Tullilta veronhuojennusta.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Olli Kurkela ja Marianne Lastikka. Esittelijä Kimmo Huttunen (eri mieltä).

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

A Oy on pyytänyt lupaa valittaa Helsingin hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan. Yhtiölle tulee palauttaa perusteettomasti maksuun määrätty autovero 6 898,59 euroa korkoineen.

Yhtiö on esittänyt vaatimustensa tueksi muun ohella seuraavaa:

A Oy on ilmoittanut ajoneuvon autoverotukseen 5.7.2012 sen todellisen matkailuautostatuksen mukaisesti. Tulli on 25.7.2012 oikaissut autoverotusta ja määrännyt autoveroa, koska ajoneuvo on ensirekisteröity alennetun veron pakettiautona eikä matkailuautona. Ajoneuvo on kuitenkin rakennettu verovapaaksi matkailuautoksi jo joulukuussa 2011. Ajoneuvo on pelkästään inhimillisen erehdyksen johdosta suorarekisteröity 29.6.2012 alennetun veron pakettiautona A Oy:n tekemän ennakkoilmoituksen mukaisesti. Koska ajoneuvon valmistajatehdas on aikanaan toimittanut ajoneuvon A Oy:lle pakettiautona, sitä ei tämän vuoksi ole voinut ennakkoilmoittaa muuksi kuin pakettiautoksi, vaikka jo tällöin oli ollut tiedossa, että ajoneuvo tullaan rakentamaan verovapaaksi matkailuautoksi. Ajoneuvo on otettu käyttöön ja sillä on ajettu vasta sen jälkeen, kun se on muutosrekisteröity matkailuautoksi. Verotus olisi tullut toimittaa ajoneuvon tosiasiallisen ensirekisteröintihetken statuksen mukaisesti.

Liikenteen turvallisuusvirastolta (jäljempänä myös Trafi) on pyydetty selvitystä valituksen johdosta. Selvityksessään Trafi on todennut muun ohella seuraavaa:

Asiakirjojen perusteella ajoneuvo on ollut ominaisuuksiltaan ja varustukseltaan matkailuauto, joten se olisi tullut rekisteröidä 29.6.2012 auto-verolain 21 §:ssä tarkoitetuksi matkailuautoksi. Ennen rekisteröintiä ajoneuvo olisi tullut esittää ajoneuvolain (1090/2002) 3 §:n 9 kohdassa ja 5 c luvussa tarkoitettuun yksittäishyväksyntään. Yksittäishyväksynnässä olisi tarkastettu, että ajoneuvo täyttää ajoneuvolain 22 §:ssä, autoverolain 21 §:ssä sekä ajoneuvojen rakenteesta ja varusteista annetun asetuksen (1256/1992) 17 §:n 3 momentissa säädetyt matkailuautoa koskevat vaatimukset.

Ensirekisteröinti on ollut virheellinen.

Ajoneuvon ensirekisteröintiä ei peruta, mikäli ennakkoilmoitettu ajoneuvo ensirekisteröidään virheellisesti ennakkoilmoitustodistuksella todistuksen tietojen mukaisesti, vaikka ajoneuvon tekniset tiedot ovat muuttuneet ja yksittäishyväksyntä on jäänyt tekemättä. Nykyisen käytännön mukaan maahantuojan antama selvitys ajoneuvoon tehdyistä muutostöistä ja sen teknisistä tiedoista esitetään Trafille, jossa ratkaistaan tapauskohtaisesti annetun selvityksen perusteella, voidaanko ajoneuvon tekniset tiedot korjata takautuvasti teknisten tietojen korjauksella vai onko ajoneuvolle tehtävä muutoskatsastus kuluvalla päivällä. Ajoneuvon tekniset tiedot voidaan sallia korjattavaksi takautuvasti teknisten tietojen korjauksella, jos saadaan luotettava selvitys siitä, että ajoneuvon rakennetta on tosiasiallisesti muutettu ennen ensirekisteröintiä siten, että sen luokitus on muuttunut.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut valituksen ja Trafin selvityksen johdosta vastineen. Vastineessaan oikeudenvalvontayksikkö on vaatinut valituksen hylkäämistä. Lisäksi oikeudenvalvontayksikkö on todennut muun ohella seuraavaa:

Eteläinen tullipiiri on määrännyt ajoneuvosta veron ensirekisteröinnin perusteella oikaisumenettelyssä. Eteläisen tullipiirin päätös on perustunut sille ensimmäisen rekisteröinnin yhteydessä annettuun ilmoitukseen. Koska tullilaitos ei ole ollut toimivaltainen viranomainen enää ensirekisteröinnin jälkeen tapahtuneiden muutosten vaikutusten osalta, ei Eteläisen tullipiirin tekemää verotuspäätöstä tule kumota. Sillä seikalla, että ajoneuvosta tehty autoveroilmoitus ja siihen perustuen myös ensimmäinen rekisteröinti ovat olleet mahdollisesti virheellisiä, ei voida katsoa olevan merkitystä, koska Tullilla ei ole ollut toimivaltaa korjata verotusta enää ensirekisteröinnin tapahduttua.

A Oy on antanut vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt yhtiölle valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden ja Eteläisen tullipiirin 22.8.2012 ja 3.12.2012 tekemät päätökset kumotaan. Asia palautetaan Verohallinnolle, jolle asioiden käsittely on Tullilta 1.1.2017 alkaen siirtynyt, veron palauttamisesta aiheutuvia toimenpiteitä varten.

Perustelut

Sovellettavat oikeusohjeet

Autoverolain 1 §:n 1 momentin mukaan muun ohella pakettiautosta (N-luokka) on ennen ajoneuvon rekisteröintiä ajoneuvoliikennerekisteristä annetussa laissa (541/2003) tarkoitettuun ajoneuvoliikennerekisteriin (rekisteri) tai käyttöönottoa Suomessa suoritettava valtiolle autoveroa siten kuin tässä laissa säädetään.

Autoverolain 21 §:n 1 momentin mukaan autoverosta on asetuksella säädettävin ehdoin vapaa muun ohella matkailuauto, jonka oma massa on vähintään 1 875 kiloa.

Autoverolain 37 §:n (5/2009) mukaan ennen kuin ajoneuvo merkitään rekisteriin Suomessa tai otetaan täällä käyttöön, verovelvollisen tulee tehdä veroviranomaiselle ilmoitus (autoveroilmoitus). Ilmoitukseen tulee sisältyä ajoneuvon verotusarvon määräämistä varten tiedot ajoneuvon varusteista, ajoneuvon yksilöinnistä sekä muista verotukseen vaikuttavista seikoista.

Autoverolain 40 §:n 1 momentin mukaan ajoneuvo, jonka rekisteröity asiamies ilmoittaa rekisteriin, saadaan rekisteröidä ilman 38 §:ssä tarkoitettua veroviranomaisen lupaa. Ajoneuvon saa merkitä rekisteriin myös ennen kuin rekisteröity asiamies on antanut autoveroilmoituksen.

Autoverolain 54 §:n 1 momentin (971/2012) mukaan ennen ajoneuvon ensimmäistä rekisteröintiä tai käyttöönottoa toimitettava autoverotus on Tullin tehtävänä. Saman pykälän 2 momentin (1324/2009) mukaan Liikenteen turvallisuusvirasto huolehtii ajoneuvon ensimmäisen rekisteröinnin tai käyttöönoton jälkeen ajoneuvon rakenteen, käyttötarkoituksen tai omistuksen muutoksen vuoksi muissa kuin 1 momentissa mainituissa tapauksissa toimitettavasta autoverotuksesta mukaan lukien veron maksuunpano 3 §:n nojalla.

Autoverolain 57 §:n mukaan, jos sen johdosta, että verovelvollinen on antanut puutteellisen, erehdyttävän tai väärän veroilmoituksen taikka muun tiedon tai asiakirjan, autovero on kokonaan tai osaksi jäänyt mää-räämättä tai sitä on palautettu liikaa, veroviranomaisen on määrättävä verovelvollisen maksettavaksi mainitusta syystä määräämättä jäänyt vero (jälkiverotus).

Oikeudellinen arviointi

A Oy on 5.7.2012 ilmoittanut ajoneuvon, joka oli tätä ennen 29.6.2012 suorarekisteröity ajoneuvoliikennerekisteriin alennetun veron pakettiautona, autoverotusta varten autoverolain 21 §:n 1 momentissa tarkoitettuna verovapaana matkailuautona. Autoverotus on toimitettu yhtiön autoveroilmoituksen mukaisesti siten, että veropäivä on ollut rekisteröintipäivä 29.6.2012. Sittemmin Tulli on jälkiverotuspäätöksin määrännyt A Oy:lle autoveroa, koska ajoneuvo oli ensirekisteröity alennetun veron pakettiautona.

Koska yhtiö on antanut rekisteröinti-ilmoituksesta erillisen autoveroilmoituksen, Tulli ei ole voinut pitää yhtiön rekisteröinti-ilmoitusta autoveroilmoituksena. Koska Liikenteen turvallisuusviraston antaman lausunnon perusteella on selvitetty, että ajoneuvo on sitä rekisteröitäessä ollut ominaisuuksiltaan ja varustukseltaan matkailuauto, yhtiön veroilmoitus ei ole ollut virheellinen. Autoverolain 57 §:n mukaiset jälkiverotuksen edellytykset eivät ole näin ollen täyttyneet.

Koska kysymys ei ole ollut siitä, että ajoneuvon rakennetta, käyttötarkoitusta tai omistusta olisi ajoneuvon ensirekisteröinnin jälkeen muutettu, eikä siten tällaisen muutoksen vuoksi toimitetusta verotuksesta, toimivalta verotuksen oikaisemiseen ei ole siirtynyt Tullilta Liikenteen turvallisuusvirastolle. Tulli on ollut asiassa autoverolain 54 §:n mukaan toimivaltainen veroviranomainen. Tulli ei olisi näin ollen saanut hylätä jälkiverotuspäätökseen kohdistunutta oikaisuvaatimusta toimivallan puuttumisen vuoksi.

Autoverolain muutoksen (1196/2016) johdosta toimivaltaiseksi veroviranomaiseksi Tullin sijaan on tullut Verohallinto.

Edellä olevan perusteella hallinto-oikeuden päätös, Eteläisen tullipiirin 22.8.2012 tekemä jälkiverotuspäätös ja tullipiirin oikaisuvaatimuksen johdosta 3.12.2012 tekemä päätös on kumottava ja asia palautettava Verohallinnolle veron palauttamisesta aiheutuvia toimenpiteitä varten.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Leena Äärilä, Mikko Pikkujämsä, Vesa-Pekka Nuotio, Antti Pekkala ja Leena Romppainen. Asian esittelijä Stina-Maria Lund.

 
Julkaistu 24.4.2018