KHO:2022:36

Jätteenkäsittelytoimintaa harjoittava A Oy oli vuosina 2015 ja 2016 hyödyntänyt lasijätettä jätetäytön päälle rakennetussa pintarakenteessa suljetun kaatopaikan saneerausta koskevan ympäristöluvan perusteella. Kaatopaikka oli suljettu ja poistettu käytöstä 1990-luvulla. Asiassa oli Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhausta ratkaistavana, oliko lasijätteen hyödyntäminen sanotussa tarkoituksessa jäteveron alaista, kun lasijätteen loppusijoittaminen muusta jätteestä poiketen oli jäteverolain 6 §:n mukaan verollista myös hyödynnettäessä sitä kaatopaikalla sen perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa.

Korkein hallinto-oikeus totesi jäteverolain 1 §:n 1 momenttiin ja 3 §:n 1 momentin 3 kohtaan viitaten, että käytöstä poistettua kaatopaikkaa ei voitu pitää sanotun lain soveltamisalaan kuuluvana kaatopaikkana. Tähän nähden jäteveron perustetta ei voitu myöskään laajentaa sellaisella lain 6 §:ää koskevalla tulkinnalla, jonka mukaan kaatopaikan käytöstä poistamisen kannalta välttämättömillä rakenteilla tarkoitettaisiin myös sanottuja rakenteita silloin, kun kysymys on jo käytöstä poistetusta kaatopaikasta. Näin ollen ja koska sanotussa säännöksessä jätteen hyödyntämisellä kaatopaikan käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa oli tulkittava tarkoitettavan yksinomaan jätteen hyödyntämistä kaatopaikan käytöstä poistamisen yhteydessä tapahtuvassa kaatopaikkarakentamisessa, A Oy:n ei ollut ollut suoritettava veroa mainittuun tarkoitukseen käyttämästään lasijätteestä.

Jäteverolaki 1 § 1 momentti, 3 § 1 momentti 3 kohta, 4 § ja 6 §

Valtioneuvoston asetus kaatopaikoista 7 § (331/2013)

Päätös, jota valitus koskee

Helsingin hallinto-oikeus 15.10.2019 nro 19/0674/5

Asian aikaisempi käsittely

Verohallinto on 3.3.2017 tekemillään jälkiverotuspäätöksillä määrännyt A Oy:n maksettavaksi jäteveroa, veronlisäystä ja veronkorotusta vuosilta 2015 ja 2016 yhteensä noin 574 000 euroa, koska yhtiö on hyödyntänyt suljetun kaatopaikan rakenteissa jätelasia. Jälkiverotus on perustunut Tullin verotarkastuskertomukseen.

Verohallinto on 29.3.2018 tekemällään päätöksellä hylännyt yhtiön oikaisuvaatimuksen.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Helsingin hallinto-oikeus on valituksenalaisella päätöksellään, siltä osin asiassa on korkeimmassa hallinto-oikeudessa kysymys, hyväksynyt A Oy:n valituksen ja kumonnut Verohallinnon päätökset.

Hallinto-oikeus on selostettuaan soveltamansa oikeusohjeet, jäteverolain esitöitä, asiaa koskevaa keskeistä selvitystä sekä valituksenalaista päätöstä lausunut ratkaisunsa lähtökohtina ja oikeudellisena arviointina seuraavaa:

Hallinto-oikeus toteaa, että lasijätteen hyödyntämistä kaatopaikalla sen perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa ei voida pitää verottomana silloinkaan, kun se tapahtuu suunnitelmallisesti eli käytännössä ympäristöviranomaisen lupaan tai hyväksymään suunnitelmaan perustuen.

Vaikka hallituksen esitykseen (HE 159/2010 vp) sisältynyt mahdollisuus lasijätteen verottomaan hyödyntämiseen kaatopaikalla on valiokuntakäsittelyn yhteydessä poistettu, tällä ei ole tarkoitettu muuttaa sitä kaatopaikkatoiminnan luonteesta seuraavaa lähtökohtaa, jonka mukaan kaatopaikan käytöstä poistamista seuraavan jälkihoitovaiheen aikana toimeenpantavien jälkihoitotoimenpiteiden on katsottu rinnastuvan muussa maanrakentamisessa tehtäviin tavanomaisiin maanrakennustöihin myös jätemateriaalien hyötykäytön osalta. Jälkihoidolla tarkoitetaan tässä yhteydessä muun ohella käytöstä poistettavan tai käytöstä jo poistetun kaatopaikan ympäristövaikutusten seuraamiseksi tai torjumiseksi toteutettavia toimia.

Kun lasijätteen kaatopaikalla tapahtuvan hyödyntämisen on lähtökohtaisesti tarkoitettu olevan käyttötarkoituksesta riippumatta verollista, edellä viitatulla B:n jätekeskuksen suljetun kaatopaikan saneerausta koskevalla ympäristölupapäätöksellä tai sen lupamääräyksillä ei sellaisenaan ole eikä voikaan olla ratkaisevaa merkitystä hyödyntämisen verottomuutta jäteverolain 6 §:n perusteella arvioitaessa. Sen sijaan niillä voi olla merkitystä arvioitaessa muun ohella sitä, onko nyt kysymyksessä olevaa aluetta edelleen pidettävä jäteverolain tarkoittamana kaatopaikkana vai onko kysymys voimassa olevat ympäristöluvat huomioon muusta jätteenkäsittelyalueen toimintaan liittyvästä alueesta, jolla suoritetuissa toimenpiteissä ei jäteverolain määritelmien tarkoittamalla tavalla ole kysymys jätteen sijoittamisesta kaatopaikalle.

Hallinto-oikeus toteaa, että B:n jätekeskuksen suljetun kaatopaikan saneerausta koskevan ympäristölupapäätöksen lupamääräykset eivät edellytä nyt kysymyksessä olevan aiemmin jätteen loppusijoituskäytössä olleen, mutta jo 1990-luvulla käytöstä poistetun alueen sulkemistoimenpiteiden uudelleen suorittamista. Tähän nähden ja kun mainittu lupapäätös määrittää kysymyksessä olevalla alueella sallitut toimenpiteet, asiassa ei ole ilmennyt perustetta katsota, että lasijätettä olisi näissä oloissa katsottava hyödynnetyn kaatopaikan käytöstä poistamiseen liittyvissä rakenteissa. Tätä käsitystä tukee myös se, että A Oy ei ole harjoittanut alueella jätteiden loppusijoitukseen liittyvää toimintaa, eikä ympäristönsuojelulain näkökulmasta myöskään lähtökohtaisesti ole vastuussa kaatopaikan sulkemiseen liittyvistä toimenpiteistä. Asiassa ei ole väitettykään, että saneeraustarkoituksessa suoritetut toimenpiteet eivät sellaisenaan vastaisi asian varsinaista luonnetta tai tarkoitusta. Sillä seikalla, että toimenpiteet tehdään aiemman kaatopaikkatoiminnan vuoksi, ei ole merkitystä jäteverotuksen kannalta.

Kun lasijätteen käyttö on tapahtunut alueella, jota ei enää voida pitää jäteverolain 3 §:n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettuna jätteen loppukäsittelypaikkana eli kaatopaikkana, jonne sijoitetaan jätettä maan päälle tai maahan, saneerauksen yhteydessä suoritettujen toimenpiteiden on tässä tapauksessa katsottava rinnastuvan lähinnä tavanomaisiin maanrakennustöihin, joita jäteverolaki ei lähtökohtaisesti koske. Myöskään se, että suljetun kaatopaikan saneeraukselle myönnetyssä ympäristölupapäätöksessä tarkoitetut toimenpiteet ovat tässä tapauksessa olleet laajoja, ei hallinto-oikeuden käsityksen mukaan muodosta perustetta katsoa, että toimenpiteissä olisi ollut kysymys aikanaan viranomaisten hyväksymällä tavalla käytöstä poistetun kaatopaikan käytöstä poistamisen jatkamisesta tai uudesta käytöstä poistamisesta.

Se, että muutkin jätteenkäsittelylaitoksen eri alueilla harjoitettavat toiminnot kuin jätteiden loppusijoitus kaatopaikalle edellyttävät ympäristölupaa tai se, että verohallinnon lausunnossa viitattu kaatopaikan kokonaiskapasiteetti voisi edellyttää ympäristölupaa, ei anna aihetta arvioida asiaa toisin, koska mainitun pykälän 2 momentin mukaan kaatopaikkana ei pidetä myöskään muun ohella aluetta, joka on selkeästi erotettu kaatopaikasta ja jossa säilytetään muista jätteistä erotettuna jätettä väliaikaisesti kolmea vuotta lyhyemmän ajan ennen sen käsittelyä tai hyödyntämistä tai jossa jäte hyödynnetään.

Edellä lausuttu huomioon ottaen valituksenalainen oikaisupäätös ja jälkiverotuspäätös on kumottava.

Hallinto-oikeuden soveltamat oikeusohjeet ja esityöt

Jäteverolaki 1 § 1 momentti, 3 §, 4 § ja 6 § 1 momentti

Hallituksen esitys eduskunnalle jäteverolaiksi (HE 159/2010 vp) ja sitä koskeva valtiovarainvaliokunnan mietintö (VaVM 43/2010 vp)

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Markku Setälä, Ilkka Hartikainen, joka on myös esitellyt asian, ja Petteri Leppikorpi.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja Verohallinnon päätökset saatetaan voimaan.

Vaatimusten tueksi on esitetty muun ohella seuraavaa:

Asiassa on kysymys siitä, voidaanko jätelasia tuoda jätekeskukseen verottomasti, jos jätelasi käytetään suljetun kaatopaikan saneeraukseen rakentamalla kuivatuskerros. Jäteverolain 1 ja 6 §:n mukaan jäteveroa on suoritettava kaatopaikalle toimitetusta lasijätteestä, vaikka se hyödynnettäisiin kaatopaikalla sen perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa. Siten käsillä olevassa asiassa on ratkaistava, voidaanko jätelasin hyödyntäminen kaatopaikalla katsoa verottomaksi ilman jäteverolain nimenomaista säännöstä ja onko suljettu kaatopaikka edelleen kaatopaikka jäteverolakia tulkittaessa.

Jäteverolain 1 ja 6 §:n mukaan lasijätteen toimittamisesta kaatopaikalle on suoritettava jäteveroa, vaikka lasijäte hyödynnettäisiin kaatopaikalla sen perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa. Jäteverolaissa ei ole säädetty, että lasijätteen toimittaminen kaatopaikalle olisi verotonta jossakin tilanteessa, esimerkiksi sellaisissa kaatopaikan maanrakennustöissä, joita tehdään kuivatuskerrokseen liittyen.

Jäteverolain 3 §:n 1 momentin 3 kohdan mukaan kaatopaikalla tarkoitetaan jätteen loppukäsittelypaikkaa, jonne sijoitetaan jätettä maan päälle tai maahan ja jonka pitäminen edellyttää ympäristönsuojelulain (527/2014) 27 §:n 1 momentin mukaista ympäristölupaa. Myös suljettu kaatopaikka täyttää kyseisten säännösten edellytykset, jos ympäristönsuojelulain liitteessä 1 mainittu kokonaiskapasiteetti ylittyy. Jäteverolaissa ei myöskään ole mainintaa siitä, että suljettu kaatopaikka ei olisi laissa tarkoitettu kaatopaikka.

AOy on antanut vastineen, jossa on vaadittu valituksen hylkäämistä sekä Verohallinnon velvoittamista korvaamaan yhtiön oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa korkoineen. Lisäksi on esitetty muun ohella seuraavaa:

B:n jätekeskuksessa on kolme eri elinkaaren vaiheessa olevaa kaatopaikkaa. Jätteen loppusijoitus on tapahtunut vuodesta 2007 alkaen nykyisin käytössä olevalle kaatopaikalle. Suljettu kaatopaikka koostuu kahdesta osasta, X:n kaatopaikasta ja Y:n kaatopaikasta. X:n kaatopaikka on ollut käytössä noin vuosina 1956–2007. Kaatopaikan osa on sulkemisvaiheessa ja sinne tehdään edelleen osittain sulkemisrakenteita. Y:n kaatopaikka on ollut käytössä noin vuosina 1956–1991, minkä jälkeen se on käytöstä poistettu ja jälkihoitovaiheessa. Kaatopaikan osa on pääosin C:n kaupungin hallinnassa, eikä A Oy ole koskaan loppusijoittanut sinne jätteitä. Nyt kysymyksessä oleva lasijätteen hyödyntäminen on ollut luoteeltaan jätelasin maanrakennuskäyttöä osana Y:n kaatopaikka-alueen jälkihoitotöitä.

Y:n kaatopaikka ei ole jäteverolain 3 §:ssä tarkoitettu käytössä ollut kaatopaikka, jonne lain sanamuodon mukaan sijoitettaisiin jätettä maan päälle tai maahan. Y:n kaatopaikka on aikoinaan poistettu käytöstä ja suljettu 1990-luvun alussa asiamukaisesti tuolloin voimassa olleiden kaatopaikan sulkemista koskeneiden säännösten mukaisesti. A Oy:n toiminnassa tapahtuneessa jätelasin hyödyntämisessä ei ole ollut kysymys lasijätteen loppusijoittamisesta tai hyödyntämisestä kaatopaikan sulkemisen kannalta välttämättömien rakenteiden rakentamisessa.

Y:n kaatopaikka ei myöskään ole koskaan ollut jäteverolain 3 §:ssä tarkoitettu kaatopaikka, jonka pitäminen edellyttää ympäristölupaa. Aiempi ympäristönsuojelulaki (86/2000) on tullut voimaan vasta lähes vuosikymmenen Y:n kaatopaikka-alueen käytöstä poistamisen ja sulkemisen jälkeen. Suljetun kaatopaikan saneerausta koskeva ympäristölupa ei mahdollista jätteiden vastaanottamista loppusijoitettavaksi, eikä jätteiden vastaanottaminen Y:n kaatopaikka-alueelle olisi vuosina 2015–2016 ollut edes mahdollista, koska kaatopaikan pohjarakenne ei täytä kaatopaikka-asetuksen vaatimuksia.

Kaatopaikan jälkihoidolla tarkoitetaan kaatopaikkalainsäädännön mukaan käytöstä poistetun kaatopaikan ympäristövaikutusten seuraamiseksi tai torjumiseksi tehtäviä toimia. A Oy on ympäristölupapäätökseen perustuen hyödyntänyt suljetun kaatopaikan saneeraushankkeessa lasimursketta kaatopaikan kuivatuskerroksessa. Y:n kaatopaikkaa on ryhdytty saneeraamaan siksi, että vuosikymmeniä vanha jätetäyttö oli painunut, minkä seurauksena sadevedet eivät enää valuneet ympäristön ojiin, vaan imeytyivät jätetäyttöön. Kysymys on ollut jälkihoitotoimenpiteistä, joiden tavoitteena on ollut parantaa suljetun kaatopaikan tilaa korjaamalla aikanaan sulkemisessa käytettyjä rakenteita. Kaatopaikan sulkemisen ja käytöstä poistamisen jälkeiset kunnostustoimenpiteet ovat myös jätelasin osalta verovapaita.

A Oy:n suorittamaa saneerausrakentamista ei voida katsoa osaksi C:n kaupungin vuosikymmeniä aiemmin harjoittaman kaatopaikkatoiminnan velvoitteita, eikä A Oy ole siten vastuussa Y:n kaatopaikka-alueella harjoitetun kaatopaikkatoiminnan harjoittamiseen tai päättämiseen liittyvistä vastuista.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastaselityksen, jossa on esitetty muun ohella seuraavaa:

Jäteverolain soveltamisen kannalta on merkityksetöntä, että A Oy:llä ei ole ollut jätteiden loppusijoitusta koskevaa ympäristölupaa. Tämä olisi myös ristiriitainen lähestymistapa asiassa, koska kysymys on suljetusta kaatopaikasta. Kun yhtiö on tuonut lasijätettä kaatopaikalle käytettäväksi sen päällä olevan painuman korotukseen, yhtiö on saattanut itsensä jäteverolaissa tarkoitetulla tavalla kaatopaikan pitäjän asemaan. Siten yhtiö on asiassa jäteverovelvollinen.

Lainsäätäjän ratkaisu siitä, ettei lasijätteen hyödyntäminen kaatopaikalla ole verotonta, on selkeä. Tämä oli lainsäätäjän nimenomainen valinta, jonka taustalla on lasijätteen hyödyntämismahdollisuudet muussa käytössä eli sen kierrätettävyys. Se, että lasijäte sijoitetaan käytöstä poistetun kaatopaikan kuivatuskerrokseen, ei ole lasijätteen kierrättämistä.

A Oy on antanut lisävastineen ja esittänyt oikeudenkäyntikulujen määrää koskevan selvityksen, jossa kulujen määräksi on ilmoitettu 8 612,50 euroa.

Lisävastine ja oikeudenkäyntikulujen määrää koskeva selvitys on annettu tiedoksi Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus myöntää Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle valitusluvan ja tutkii asian.

1. Valitus hylätään. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muuteta.

2. Verohallinto velvoitetaan korvaamaan A Oy:n oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa vaatimus enemmälti hyläten kohtuulliseksi katsottavalla 4 000 eurolla viivästyskorkoineen. Viivästyskorko määräytyy korkolain 4 §:n 1 momentissa tarkoitetun korkokannan mukaisesti siitä lukien, kun kuukausi on kulunut tämän korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen antamisesta.

Perustelut

1. Pääasiaratkaisu

1.1. Asiassa merkityksellisiä säännöksiä

Jäteverolain 1 §:n 1 momentin mukaan kaatopaikalle toimitetuista jätteistä on suoritettava valtiolle veroa siten kuin mainitussa laissa säädetään.

Jäteverolain 3 §:n 1 momentin 3 kohdan mukaan kaatopaikalla tarkoitetaan jätteen loppukäsittelypaikkaa, jonne sijoitetaan jätettä maan päälle tai maahan ja jonka pitäminen edellyttää ympäristönsuojelulain (527/2014) 27 §:n 1 momentin mukaista ympäristölupaa.

Jäteverolain 4 §:n mukaan velvollinen suorittamaan veroa on kaatopaikan pitäjä.

Jäteverolain 6 §:n mukaan veroa ei ole suoritettava kaatopaikalle muista jätteistä eroteltuna toimitettavasta jätteestä, joka hyödynnetään kaatopaikalla sen perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa. Edellä tarkoitettuna verottomana jätteenä ei kuitenkaan pidetä lasijätettä eikä halkaisijaltaan yli 150 millimetrin kokoisista kappaleista koostuvaa betonijätettä.

Kaatopaikoista annetun valtioneuvoston asetuksen (331/2013, jäljempänä kaatopaikka-asetus)

7 §:n mukaan jätteen täyttöalueen saavutettua lopullisen korkeutensa sen päälle on vaarallisen jätteen kaatopaikalla ja tavanomaisen jätteen kaatopaikalla rakennettava pintarakenteet, jotka koostuvat liitteessä 1 olevassa 2 kohdassa mainituista kerroksista.

Kaatopaikka-asetuksen liitteessä 1 olevan 2 kohdan mukaan tavanomaisen jätteen kaatopaikalle on rakennettava pintakerros, kuivatuskerros, tiivistyskerros ja kaasunkeräyskerros.

1.2. Asiassa saatua selvitystä

Tulli on vuonna 2016 suorittanut A Oy:ssä jäteverotusta koskevan yritystarkastuksen. Tarkastuksella on selvitetty yhtiön toimintaa B:n jätekeskukseen vastaanotetun jätelasin osalta vuosina 2015 ja 2016. Tarkastuksesta laaditun kertomuksen mukaan yhtiö on hyödyntänyt vastaanottamansa jätelasin jo suljetun Y:n kaatopaikka-alueen saneerauksessa kyseisten vuosien aikana. Jätelasi on sijoitettu kaatopaikan kuivatuskerrokseen kaivamalla se kaatopaikkarakenteisiin ja peittämällä maakerroksella. Tarkastuksessa on katsottu, ettei tehtyä lasijätteen sijoitusta suljetun kaatopaikan rakenteisiin voida pitää normaalina maanrakennuksena tai pelkästään suljetun kaatopaikan jälkihoitona. Koska jäteverolain mukaan jätelasin hyödyntäminen kaatopaikalla on aina verollista eikä yhtiö ole ilmoittanut hyötykäytettyä jätelasia antamillaan jäteveroilmoituksilla, tarkastuskertomuksessa on esitetty yhtiöltä jälkikäteen kannettavaksi vuosilta 2015 ja 2016 jäteveroa noin 8 000 tonnista jätelasia.

Verohallinnon tekemillä jälkiverotuspäätöksillä 3.3.2017 A Oy:n maksettavaksi on määrätty jäteveroa veronlisäyksineen ja korotuksineen yhteensä noin 257 000 euroa vuodelta 2015 ja noin 317 000 euroa vuodelta 2016 tarkastuskertomuksessa esitetyn perusteella.

Lasijätteen hyödyntäminen Y:n kaatopaikalla on perustunut D:n ympäristökeskuksen vuonna 2009 tekemään päätökseen. Päätöksellä A Oy:lle on myönnetty ympäristölupa suljetun kaatopaikan saneerausta varten. Päätöksen mukaan A Oy on hakenut ympäristölupaa B:n jätekeskuksessa sijaitsevan kaatopaikan vanhimman osan saneeraukselle. Suurin osa saneerattavasta kaatopaikan osasta on C:n kaupungin hallinnassa, mutta yhtiö vastaa myös kyseisen alueen kaatopaikkavesien ja -kaasun käsittelystä. Saneerattavaa kaatopaikka-aluetta on tarkoitus korottaa pilaantuneilla maa-aineksilla sekä puhtailla ylijäämämailla noin viidellä metrillä, minkä jälkeen alueelle rakennetaan valtioneuvoston päätöstä mukaileva pintarakenne suotovesien syntymisen estämiseksi. Ympäristöluvassa on määrätty, että kaatopaikan pintarakenteessa voidaan hyödyntää jätemateriaaleja, kuten kuivatuskerroksessa esimerkiksi lasimursketta.

Lisäksi D:n ympäristökeskus on vuonna 1998 antanut C:n kaupungin tekniselle virastolle lausunnon B:n kaatopaikan kaupungin hallinnassa olevan osuuden käytöstä poistamisesta. Lausunnon mukaan B:n kaatopaikan käytöstä poistetun osan haltija on C:n kaupunki. Jätteiden vastaanotto tällä pinta-alaltaan noin 8 hehtaarin alueella on lakannut 1990-luvun alussa. Muu noin 23 hehtaarin osa B:n kaatopaikasta on vuokrattu A Oy:lle ja on edelleen pääosin kaatopaikkakäytössä. Yhtiö vastaa tehdyn sopimuksen mukaan kaatopaikkavesistä myös C:n kaupungin hallitseman käytöstä poistetun alueen osalta. Käytöstä poistetun kaatopaikan osan muut vastuut ovat C:n kaupungilla.

1.3. Asian oikeudellinen arviointi

Asiassa on korkeimmassa hallinto-oikeudessa ratkaistavana, onko A Oy ollut velvollinen suorittamaan jäteveroa Y:n kaatopaikka-alueen saneerauksessa hyödyntämästään lasijätteestä. Asiassa on Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksesta arvioitava, onko lasijätteen hyödyntäminen ollut verollista, kun otetaan huomioon jäteverolain 6 §.

Jäteverolain 1 §:n 1 momentin mukaan jäteveroa on suoritettava kaatopaikalle toimitetuista jätteistä. Sanotun lain 3 §:n 1 momentin 3 kohdassa kaatopaikka on määritelty jätteen loppukäsittelypaikaksi, jonne sijoitetaan jätettä ja jonka pitäminen edellyttää ympäristölupaa. Siten jäteverolain soveltamisen kannalta ei lähtökohtaisesti merkitystä ole sillä, loppusijoitetaanko jäte kaatopaikalle sellaisenaan vai hyödynnetäänkö se kaatopaikkarakentamisessa.

Jäteverolain 6 §:ssä on kuitenkin säädetty jätteen verollisuutta koskevasta poikkeuksesta, joka koskee muita jätteitä kuin lasijätettä ja tietyn suuruista betonijätettä. Säännöksen mukaan jätteen loppusijoittaminen kaatopaikalle on verotonta silloin, kun jäte hyödynnetään kaatopaikan perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa tai rakennuksissa. Sen sijaan muun ohella lasijätteen loppusijoittaminen kaatopaikalle on verollista myös silloin, kun lasijätettä hyödynnetään kaatopaikan perustamisen, käytön tai käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä kaatopaikkarakenteissa.

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että kaatopaikan käytöstä poistamisen käsite tulee erottaa kaatopaikan sulkemisesta, jolla tarkoitetaan jätteen vastaanottamisen lopettamista kaatopaikalle joko tilapäisesti tai pysyvästi. Kaatopaikan käytöstä poistamisessa on puolestaan kysymys kaatopaikkatoiminnan lopettamisesta, jota koskeviin toimenpiteisiin kuuluu muun ohella kaatopaikka-asetuksen 7 §:ssä tarkoitetun kaatopaikan lopullisen pintarakenteen rakentaminen.

Saadun selvityksen mukaan A Oy on hyödyntänyt Y:n kaatopaikka-alueella lasijätettä jätetäytön päälle rakennetussa pintarakenteen kuivatuskerroksessa suljetun kaatopaikan saneerausta koskevan ympäristöluvan perusteella. D:n ympäristökeskuksen vuonna 1998 antamasta lausunnosta ilmenee, että Y:n kaatopaikka-alue on poistettu käytöstä jo ennen mainittua lasijätteen hyödyntämistä alueella.

Kun otetaan huomioon se, että jäteverolain 1 §:n 1 momentin mukaan jäteveroa on suoritettava kaatopaikalle toimitetuista jätteistä, sekä jäteverolain 3 §:n 1 momentin 3 kohtaan sisältyvä kaatopaikan määritelmä, käytöstä poistettua kaatopaikkaa ei voida pitää sanotun lain soveltamisalaan kuuluvana kaatopaikkana. Tähän nähden jäteveron perustetta ei voida myöskään laajentaa sellaisella lain 6 §:ää koskevalla tulkinnalla, jonka mukaan kaatopaikan käytöstä poistamisen kannalta välttämättömillä rakenteilla tarkoitettaisiin sanottuja rakenteita myös silloin, kun kysymys on jo käytöstä poistetusta kaatopaikasta. Näin ollen sanotussa säännöksessä jätteen hyödyntämisellä kaatopaikan käytöstä poistamisen kannalta välttämättömissä rakenteissa on tulkittava tarkoitettavan yksinomaan jätteen hyödyntämistä kaatopaikan käytöstä poistamisen yhteydessä tapahtuvassa kaatopaikkarakentamisessa. Kaatopaikka-alueella kaatopaikan käytöstä poistamisen jälkeen tapahtuva maanrakentaminen ei sitä vastoin kuulu jäteverolain soveltamisalaan.

Edellä esitetyn perusteella A Oy ei ole ollut velvollinen suorittamaan jäteveroa Y:n kaatopaikka-alueen saneerauksessa hyödyntämästään lasijätteestä. Tämän vuoksi ja kun otetaan huomioon korkeimmassa hallinto-oikeudessa esitetyt vaatimukset ja asiassa saatu selvitys, hallinto-oikeuden päätöksen lopputuloksen muuttamiseen ei ole perusteita.

2. Oikeudenkäyntikuluvaatimus

Hallintolainkäyttölain (586/1996) 74 §:n 1 momentin mukaan asianosainen on velvollinen korvaamaan toisen asianosaisen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että asianosainen joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan. Mitä asianosaisesta on säädetty, voidaan soveltaa myös päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen. Harkittaessa julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta on pykälän 2 momentin mukaan otettava erityisesti huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun lopputulos huomioon ottaen olisi kohtuutonta, jos A Oy joutuisi pitämään oikeudenkäyntikulunsa kokonaan vahinkonaan. Tämän vuoksi Verohallinto on velvoitettava korvaamaan yhtiön oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa edellä ratkaisuosasta ilmenevällä tavalla.

Asian ovat ratkaisseet presidentti Kari Kuusiniemi sekä oikeusneuvokset Irma Telivuo, Leena Äärilä, Anne Nenonen ja Joni Heliskoski. Asian esittelijä Stina-Maria Lund.