KHO:2015:90

Yhtiö harjoitti golfkenttätoimintaa omistamillaan kiinteistöillä, joiden kokonaispinta-ala oli noin 160 hehtaaria. Kiinteistöillä oli metsäalueita yhteensä noin 32,5 hehtaaria. Yhtiölle oli tehty metsänhoitosuunnitelma, ja yhtiölle oli myönnetty sertifikaatteja, joiden mukaan sertifikaateissa tarkoitettujen alueiden metsätaloudessa käytettiin menetelmiä ja toimintatapoja, jotka noudattivat Suomen metsäsertifiontijärjestelmän vaatimuksia. Yhtiöllä oli myös omaa henkilökuntaa, joka hoiti metsäalueita. Vuosina 2006–2012 yhtiö oli kunakin vuonna myynyt puita. Yhtiö vaati, että kuudella sen omistamalla kiinteistöllä sijaitsevat suuret ja yhtenäiset metsälohkot, joiden pinta-ala oli yhteensä noin 16,1 hehtaaria, oli katsottava kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuksi metsäksi, josta ei ole suoritettava kiinteistöveroa.

Korkein hallinto-oikeus otti asiassa huomioon kiinteistöjen käyttötarkoituksen ja sijainnin. Yhtiön katsottiin harjoittaneen metsätaloutta. Kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuksi metsäksi katsottiin metsälohkot, jotka sijaitsivat golfkentän ulkoreunalla ja jotka eivät sijainniltaan olleet osa varsinaista golfkenttäaluetta. Metsäksi ei katsottu metsälohkoja, jotka sijaitsivat varsinaisen golfkenttäalueen sisällä golfväylien välissä.

Verovuodet 2006 ja 2007.

Kiinteistöverolaki 3 § 1 momentti 1 kohta ja 15 §

Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 7 § 1 ja 2 momentti, 28 § ja 29 § 1 momentti

Päätös, josta valitetaan

Helsingin hallinto-oikeus 17.5.2013 nro 13/0593/3

Asian aikaisempi käsittely

Verohallinto on verovuosilta 2006 ja 2007 toimittamissaan kiinteistöverotuksissa maksuunpannut X Oy:lle kiinteistöveroa Y:n kunnassa sijaitsevien kiinteistöjen A:n, B:n, C:n, D:n ja E:n osalta. Yhtiölle ei ole maksuunpantu kiinteistöveroa Y:n kunnassa sijaitsevan kiinteistön F:n osalta.

Uudenmaan verotuksen oikaisulautakunta on 17.4.2009 tekemillään päätöksillä hylännyt X Oy:n vaatimuksen verovuosilta 2006 ja 2007 määrättyjen kiinteistöverojen oikaisemisesta yllä mainittujen kiinteistöjen osalta.

X Oy on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että verovuosien 2006 ja 2007 kiinteistöverotuksia on oikaistava siten, että kyseisellä kuudella kiinteistöllä olevat metsäalueet katsotaan kiinteistöverotuksessa metsämaaksi, joista ei määrätä kiinteistöveroa. Metsäalueet sijaitsevat yhtiön omistaman golfkentän laidoilla ja osin golfväylien välissä. Yhtiön omistamilla kiinteistöillä golfkentän yhteydessä on metsäalueita yhteensä noin 60 hehtaaria. Golfkentän pelialueen ja niin sanotun hoitamattoman alueen pinta-ala on yhteensä noin 100 hehtaaria. Golfkentän yhteydessä metsäalueita on yhteensä noin 60 hehtaaria. Valituksessa tarkoitetulla kuudella kiinteistöllä on metsäalueita yhteensä 161 331 neliömetriä eli 16,1 hehtaaria.

Metsällä tarkoitetaan kiinteistöverotuksessa samaa kuin varallisuusverotuksessa. Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 7 §:n 2 momentin mukaan metsämaata on puun kasvattamiseen käytetty tai tarkoitettu maa, jolla kasvupaikalle sopivan täystiheän puuston keskimääräinen kasvu on korkeimpaan keskimääräiseen tuotokseen johtavana kiertoaikana vähintään yksi kuutiometri hehtaaria kohti kuorellista runkopuuta vuodessa. Mikäli maa tuottaa tätä huonommin, metsämaa luetaan joutomaaksi, jolle ei yleensä määrätä arvoa.

Korkein hallinto-oikeus on antanut useita päätöksiä, joiden perusteluista ilmenee, että metsäalue on katsottava kiinteistöverotuksessa metsämaaksi, kun metsäaluetta on tarkoitus käyttää puun kasvattamiseen metsätalouden tulon saamiseksi. Ratkaisuista ilmenee, että metsän käytön tarkoituksella on suuri merkitys arvioitaessa sitä, katsotaanko alue metsäksi kiinteistöverotuksessa.

X Oy:n omistamat metsäalueet ovat suuria, ja niillä harjoitetaan metsätaloutta metsäsuunnitelman mukaisesti. Alueilla tehdään vuosittain ylläpitäviä metsänhoidollisia töitä ja harvennuksia, myydään puut hakkeiksi ja istutetaan uusia taimia. Yhtiö on saanut puun myynneistä tuloja vuosina 2006–2010.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on hylännyt yhtiön valituksen.

Perustelut

1. Sovellettavat oikeusohjeet

Kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin mukaan kiinteistöveroa ei ole suoritettava metsästä eikä maatalousmaasta.

Kiinteistöverolain 15 §:n mukaan lakia sovellettaessa kiinteistön arvona pidetään varallisuuden arvostamisesta verotuksessa annetun lain (1142/2005) 5 luvun ja sen nojalla annettujen säännösten ja päätösten mukaisesti laskettavaa arvoa kiinteistöveron määräämisvuotta edeltävältä kalenterivuodelta.

Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 7 §:n 1 momentin mukaan metsän vertailuarvoksi katsotaan metsän keskimääräinen vuotuinen tuotto kerrottuna luvulla 10. Metsäksi luetaan maapohja ja puusto. Saman pykälän 2 momentin mukaan metsämaaksi luetaan puun kasvattamiseen käytetty tai tarkoitettu maa, jolla kasvupaikalle sopivan täystiheän puuston keskimääräinen kasvu on korkeimpaan keskimääräiseen tuotokseen johtavana kiertoaikana vähintään 1 kuutiometri hehtaaria kohti kuorellista runkopuuta vuodessa. Tuottokyvyltään tätä huonompi maa luetaan joutomaaksi. (10.11.2006/966)

Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 28 §:n mukaan kiinteistön verotusarvo määrätään erikseen maapohjan ja rakennusten osalta. Lain 29 §:n mukaan maapohjan verotusarvoa määrättäessä on otettava huomioon kiinteistön käyttötarkoitus, rakennusoikeus, sijainti, liikenneyhteydet, sopivuus rakennustarkoituksiin, kunnallisteknisten töiden valmiusaste sekä laadultaan ja sijainniltaan vastaavista kiinteistöistä paikkakunnalla vapaassa kaupassa normaaleissa olosuhteissa maksettujen hintojen perusteella todettu kohtuullinen hintataso.

2. Metsäalue

Valittajana toimiva X Oy on Y:n kunnassa golfkenttätoimintaa harjoittava yhtiö. Yhtiön mukaan sen omistaman golfkentän pelialueen ja niin sanotun hoitamattoman alueen pinta-ala on yhteensä noin 100 hehtaaria, josta metsäaluetta on noin 60 hehtaaria. Valittaja on hallinto-oikeudessa vaatinut kiinteistöveron poistamista suurimmilta metsäalueilta, joiden pinta-ala on yhteensä noin 16,1 hehtaaria.

Oikaisulautakunnan päätösten mukaan valittaja ei ole esittänyt riittävää selvitystä siitä, mitkä osat eri kiinteistöistä ovat golfkenttäalueeseen kuulumatonta metsäaluetta. Oikaisulautakunta katsoi, että väylien välinen puusto kuuluu golfkenttäalueeseen, ja hylkäsi valituksen.

Oikeuskäytännössä alue on katsottu kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentissa tarkoitetuksi metsäksi silloin, kun sitä on tarkoitus käyttää puun kasvattamiseen metsätalouden tulon saamiseksi. Maa- ja muihin kiinteistörekistereihin sisältyvät maan laatua koskevat merkinnät eivät yksin osoita alueen käyttötarkoitusta metsämaana.

Valittajan kiinteistöverosta vapaiksi vaatimat alueet sijaitsevat golfkenttäalueen reunoilla ja sisäpuolella ja aluetta käytetään tosiasiallisesti golfkenttätoimintaan. Vaikka metsiä hoidetaan ja hoitotoimenpiteistä saadaan tuloja, golfkenttätoimintaa harjoittavan yhtiön ei voida katsoa käyttävän golfkenttään kuuluvia metsäalueita puun kasvattamiseen metsätalouden tulon saamiseksi. Näin ollen kyseisiä alueita ei voida pitää kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuina kiinteistöverosta vapaina metsinä. Oikaisulautakunnan päätöksiä ei ole syytä muuttaa.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Outi Niemi, Maija Vesala. Esittelijä Susanna Aspelund.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

X Oy on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan ja poistetaan. Yhtiön omistamilla kiinteistöillä A, B, C, D, E ja F olevat metsäalueet tulee katsoa kiinteistöverotuksessa metsämaaksi, eikä niistä näin ollen tule määrätä kiinteistöveroa.

Yhtiön harjoittaa omistamillaan kiinteistöillä golfkenttätoimintaa. Kiinteistöjen kokonaispinta-ala on noin 160 hehtaaria, josta noin 32,5 hehtaaria on metsämaata. Yllä mainituilla kuudella kiinteistöllä sijaitsevien metsäalueiden pinta-ala on yhteensä 16,1 hehtaaria. Nämä metsäalueet sijaitsevat pääosin golfkenttäalueen laitamilla. Ne ulottuvat vain osin golfväylien väliin.

Hallinto-oikeuden tulkinta yhtiön omistamilla kiinteistöillä sijaitsevien metsäalueiden luonteesta on virheellinen. Se, että metsäalueet sijaitsevat yhtiön omistamilla kiinteistöillä, joilla yhtiö harjoittaa golfkenttätoimintaa, ei voi tarkoittaa sitä, että varsinaisen golfkentän laitamilla sijaitsevia erillisiä ja yhtenäisiä metsäalueita käytettäisiin tosiasiallisesti golfkenttätoimintaan ja että golfkenttätoimintaa harjoittava yhtiö ei voisi käyttää tällaisia metsäalueita puun kasvattamiseen metsätalouden tulon saamiseksi.

Kyseiset alueet rajautuvat selvästi varsinaisen golfkenttätoiminnan käytössä olevista alueista. Yhtiö ei tosiasiallisesti hyödynnä metsäalueita golfkenttätoiminnassaan, vaan niillä harjoitetaan metsätaloutta jatkuvasti ja suunnitelmallisesti metsäsuunnitelman mukaan. Alueilla tehdään vuosittain metsän kasvua ja ylläpitoa edistäviä metsänhoidollisia töitä, kuten harvennetaan metsää, myydään puuta hakkeeksi ja istutetaan uusia taimia hakatun puuston tilalle. Yhtiö hoitaa metsäalueitaan hyvän metsänhoitotavan suositusten ja metsälain säännösten mukaisesti. Yhtiön metsäalueet kuuluvat myös metsäsertifioinnin piiriin, joka osoittaa sen, että yhtiö on sitoutunut hoitamaan omia metsäalueitaan kestävän metsätalouden edistämiseksi.

Yhtiön kiinteistöillä sijaitsevia metsäalueita hoitavat pääasiallisesti yhtiön omat työntekijät. Metsänhoidolliset toimenpiteet on siten osittain sisällytetty omien työntekijöiden toimenkuvaan. Silloin kun koneellista harvennusta ei ole tarve käyttää, yhtiön oma työntekijä, joka on ammatiltaan metsuri, suorittaa tarvittavat puunkaadot yhtiön metsämailla ja muita työntekijöitä käytetään toisiin tehtäviin, mm. puunajoon pois metsästä. Käytännössä yhtiöltä löytyy kaikki tarvittava osaaminen ja kalusto suunnitelmalliseen metsätalouden harjoittamiseen.

Yhtiö on saanut edellä mainituilla kiinteistöillä olevista metsistä puun myyntituloja 6 441,26 euroa (myyty 203,8 kuutiometriä) vuonna 2006, 4 223,94 euroa (96 kuutiometriä) vuonna 2007, 12 314,52 euroa (298,4 kuutiometriä) vuonna 2008, 4 301,40 euroa (165,3 kuutiometriä) vuonna 2009, 14 432,68 euroa (356,1 kuutiometriä) vuonna 2010, 24 081,57 euroa (413,3 kuutiometriä) vuonna 2011 ja 12 064,38 euroa (263,1 kuutiometriä) vuonna 2012.

Yhtiön omistamat metsät ovat huomattavan suuria ja yhtenäisiä alueita. Valituksen liitteenä on karttakuva golfkenttäalueesta, johon on numeroitu valituksessa tarkoitetut metsäalueet. Karttakuvasta ilmenee, että metsäalueet sijaitsevat pääosin golfkentän reuna-alueilla ja osin golfväylien välissä. Vaikka metsäalueiden voidaan katsoa sijaitsevan yhtiön omistaman golfkenttäalueen sisäpuolella, kyseisestä liitteestä kuitenkin ilmenee näiden alueiden tosiasiallinen erillisyys varsinaisesta golfkenttäalueesta. Metsäalueet sekä sijaintinsa että kokonsakin puolesta tekevät mahdolliseksi kestävän metsätalouden harjoittamisen yhtiön omistamilla kiinteistöillä, ja yhtiön voidaan katsoa tosiasiallisesti hyödyntävän näitä alueita tässä tarkoituksessa.

Myös metsänhoitoyhdistys eteläisen metsäreviirin todistuksen mukaan yhtiön kiinteistöillä olevat metsäalueet ovat metsämaata. Se, että metsäalueet yhtiön kiinteistöillä sijaitsevat golfväylien ympärillä ja osin myös niiden välissä, ei metsänhoitoyhdistyksen mukaan estä sitä, etteivät yhtiön kiinteistöillä sijaitsevat metsäalueet olisi metsämaata, koska niitä hoidetaan metsäsuunnitelman ja hyvän metsänhoitotavan mukaisesti. Yhtiön omistamien metsämaiden metsäkuviot vastaavat keskimääräisesti yksityismetsätalouden vastaavia alueita, joten ne kokonsakin puolesta täyttävät metsänhoitoyhdistyksen näkemyksen ja käytäntöjen mukaan metsämaan kriteerit. Metsänhoitoyhdistyksen mukaan yhtiön omistamilla kiinteistöillä on tällaista metsämaata yhteensä noin 32,5 hehtaaria mukaan lukien kaikkien valituksessa tarkoitettujen kuuden kiinteistön metsäalueet.

Yhtiön omistamilla kiinteistöillä sijaitsevat metsäalueet on asianmukaisesti vakuutettu metsäpalovakuutuksella. Näin ollen myös vakuutusyhtiö on katsonut yhtiön omistamilla kiinteistöillä sijaitsevat metsäalueet omissa käytännöissään metsäksi. Vakuutusalalla noudatetun yleisen käytännön mukaan metsää ei voi vakuuttaa kyseessä olevalla palovakuutuksella, jollei kyse ole metsäksi luokiteltavasta maa-alueesta.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on vastineessaan lausunut muun muassa seuraavaa.

Yhtiö itse on valituksessaan korkeimmalle hallinto-oikeudelle todennut metsäalueiden sijaitsevan yhtiön omistaman golfkenttäalueen sisäpuolella. Asiakirjoissa olevan metsänhoitoyhdistyksen lausunnon mukaan metsiköt ovat golfväylien ympärillä ja osin lomittuvat golfväyliin. Tämä ilmenee myös yhtiön valitukseen liittämästä kartasta. Koska metsiköiden voidaan näin ollen selkeästi katsoa kuuluvan golfkenttäalueeseen, oikeus- ja verotuskäytännön sekä oikeuskirjallisuuden kannanottojen mukaan käsillä olevan tapauksen kaltaiset alueet kuuluvat kiinteistöveron piiriin.

Yhtiön tarkoittamaa merkitystä asiassa ei ole metsiköiden koolla, niillä harjoitetulla metsänhoitosuunnitelman mukaisella metsähoidolla, metsästä saaduilla tuloilla eikä silläkään, että yhtiön metsäalueita hoitavat pääasiallisesti yhtiön omat työntekijät. Koska metsiköt kuuluvat selkeästi golfkenttäalueeseen, ei yhtiön millään valituksessaan esittämällä perusteella ole ratkaisevaa vaikutusta asiaan eli kysymyksessä olevia metsiköitä ei voida näissä olosuhteissa pitää kiinteistöverosta vapaina metsinä.

Kysymyksessä olevat metsiköt sijaitsevat riidattomasti golfkenttätoimintaa harjoittavan osakeyhtiön sen toimialasta päätellen myös tätä tarkoitusta varten hankkiman ja omistaman golfkenttäalueen sisäpuolella. Tilinpäätöstietojen mukaan yhtiön maa-alueet on kokonaisuudessaan kirjattu käyttöomaisuuteen eikä esimerkiksi ylimääräiseen omaisuuteen. Yhtiön kaikki tulot eli myös puun myynnistä saadut tulot on verotettu yhtiön elinkeinotoiminnan tulolähteen tuloina eikä muun toiminnan tulolähteen tuloina. Golfalueeseen kuuluvien metsiköiden hoitamisessa on kysymys maisemallisesti tärkeän metsäisen maaston maisemanhoidosta, ei metsätaloudesta sinänsä. Vaadittuja alueita ei siten voida pitää kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaisina kiinteistöverosta vapaina metsinä.

Yhtiö on antanut vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

1. Korkein hallinto-oikeus ei tutki lupahakemusta ja valitusta siltä osin, kuin yhtiö on vaatinut kiinteistöverojen poistamista kiinteistön F:n osalta.

2. Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt yhtiölle valitusluvan ja tutkinut asian viiden muun kiinteistön osalta. Korkein hallinto-oikeus katsoo, että kiinteistöillä A, B ja C sijaitsevat metsäalueet ja osa kiinteistöllä D sijaitsevista metsäalueista (yhtiön valitukseen liitetyn karttaliitteen mukaiset lohkot numerot 2–4 ja 7–11) ovat kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettua metsää. Korkein hallinto-oikeus yhtiön valituksen enemmälti hyläten kumoaa hallinto-oikeuden päätöksen ja verovuosilta 2006 ja 2007 toimitetut kiinteistöverotukset sanottujen neljän kiinteistön osalta sekä palauttaa asian Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.

Perustelut

1. Kiinteistö F

Verovuosilta 2006 ja 2007 toimitetuissa kiinteistöverotuksissa yhtiölle ei asiassa saadun selvityksen mukaan ole maksuunpantu kiinteistöveroa kiinteistön F:n osalta.

2. Muut kiinteistöt

Sovellettavat säännökset

Kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan kiinteistöveroa ei ole suoritettava metsästä eikä maatalousmaasta.

Kiinteistöverolain 15 §:n (1152/2005) mukaan lakia sovellettaessa kiinteistön arvona pidetään varallisuuden arvostamisesta verotuksessa annetun lain (1142/2005) 5 luvun ja sen nojalla annettujen säännösten ja päätösten mukaisesti laskettavaa arvoa kiinteistöveron määräämisvuotta edeltävältä kalenterivuodelta.

Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 7 §:n 1 momentin mukaan metsän vertailuarvoksi katsotaan metsän keskimääräinen vuotuinen tuotto kerrottuna luvulla 10. Metsäksi luetaan maapohja ja puusto. Pykälän 2 momentin mukaan metsämaaksi luetaan puun kasvattamiseen käytetty tai tarkoitettu maa, jolla kasvupaikalle sopivan täystiheän puuston keskimääräinen kasvu on korkeimpaan keskimääräiseen tuotokseen johtavana kiertoaikana vähintään 1 kuutiometri hehtaaria kohti kuorellista runkopuuta vuodessa. Tuottokyvyltään tätä huonompi maa luetaan joutomaaksi.

Lain 28 §:n mukaan kiinteistön verotusarvo määrätään erikseen maapohjan ja rakennusten osalta.

Lain 29 §:n 1 momentin nojalla maapohjan verotusarvoa määrättäessä on otettava huomioon kiinteistön käyttötarkoitus, rakennusoikeus, sijainti, liikenneyhteydet, sopivuus rakennustarkoituksiin, kunnallisteknisten töiden valmiusaste sekä laadultaan ja sijainniltaan vastaavista kiinteistöistä paikkakunnalla vapaassa kaupassa normaaleissa olosuhteissa maksettujen hintojen perusteella todettu kohtuullinen hintataso.

Tosiseikat

X Oy harjoittaa golfkenttätoimintaa. Yhtiö omistaa F:n kunnassa toimintaansa varten kiinteistöjä, joiden yhteenlaskettu pinta-ala on noin 160 hehtaaria. Yhtiön omistamien metsäalueiden pinta-ala on kaikkiaan noin 32,5 hehtaaria. Kiinteistöillä A, B, C, D ja E olevien metsäalueiden pinta-ala on yhteensä noin 15,7 hehtaaria. Yhtiön kirjanpidossa kiinteistöt on luettu käyttöomaisuuteen.

Yhtiöllä on omaa henkilökuntaa, joka hoitaa metsäalueita. Yhtiölle on tehty metsänhoitosuunnitelma, ja yhtiölle on myönnetty sertifikaatteja, joiden mukaan sertifikaateissa tarkoitettujen alueiden metsätaloudessa käytetään menetelmiä ja toimintatapoja, jotka noudattavat Suomen metsäsertifiontijärjestelmän vaatimuksia. Yhtiö on myynyt puuta 203,8 kuutiometriä vuonna 2006, 96 kuutiometriä vuonna 2007, 298,4 kuutiometriä vuonna 2008, 165,3 kuutiometriä vuonna 2009, 356,1 kuutiometriä vuonna 2010, 413,3 kuutiometriä vuonna 2011 ja 263,1 kuutiometriä vuonna 2012, yhteensä 1 796 kuutiometriä. Yhtiölle on kertynyt puun myynnistä tuloja 6 441,26 euroa vuonna 2006, 4 223,94 euroa vuonna 2007, 12 314,52 euroa vuonna 2008, 4 301,40 euroa vuonna 2009, 14 432,68 euroa vuonna 2010, 24 081,57 euroa vuonna 2011 ja 12 064,38 euroa vuonna 2012, yhteensä 77 859,75 euroa. Yhtiön tuloverotuksessa puun myynnistä saadut tulot on luettu elinkeinotoiminnan tulolähteen tuloihin.

Kiinteistöillä A, B ja C olevat metsäalueet (yhtiön valitukseen liitetyn karttaliitteen mukaiset lohkot numerot 2, 7, 8 ja 11) sijaitsevat golfkentän ulkoreunoilla, ja ne liittyvät metsiin, jotka ovat muiden maanomistajien omistuksessa. Myös osa kiinteistöllä D olevista metsäalueista (lohkot numerot 3, 4, 9 ja 10) sijaitsee golfkentän ulkoreunalla liittyen muiden maanomistajien omistamiin metsiin. Yksi lohko kiinteistöllä D olevista metsäalueista (lohko numero 5) ja kiinteistöllä E oleva metsäalue (lohko numero 6) sijaitsevat golfkenttäalueen sisällä golfväylien välissä.

Oikeudellinen arviointi

Asiassa on kysymys siitä, onko golfkentän yhteydessä olevat metsäalueet katsottava kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuksi metsäksi, josta ei ole suoritettava kiinteistöveroa. Tältä osin huomioon ei voida ottaa vain yhtiön pääasiallista toimialaa sekä metsäalueiden käsittelyä yhtiön kirjanpidossa ja tuloverotuksessa, vaan huomioon on myös otettava alueiden käyttötarkoitus ja sijainti.

X Oy:lle on laadittu metsänhoitosuunnitelma, joka on kattanut muun muassa kiinteistöillä A, B, C, D ja E olevat metsäalueet. Yhtiöllä on metsäalueiden hoitoa varten omaa henkilökuntaa, ja yhtiölle on vuosittain kertynyt tuloja puun myynnistä. Metsäalueita on siten käytetty puun kasvattamiseen.

Kiinteistöillä A, B ja C olevat metsäalueet sekä osa kiinteistöllä D olevista metsäalueista (lohkot 2–4 ja 7–11) sijaitsevat golfkentän ulkoreunalla. Metsälohkot eivät sijainniltaan ole osa varsinaista golfkenttäaluetta. Ne on näin ollen katsottava kiinteistöverolain 3 §:n 1 momentin 1 momentissa tarkoitetuksi metsäksi. Osa kiinteistöllä D olevista metsäalueista ja kiinteistöllä E oleva metsäalue (lohkot 5 ja 6) sijaitsevat sen sijaan varsinaisen golfkenttäalueen sisällä, minkä tähden niitä ei ole katsottava sanotussa lainkohdassa tarkoitetuksi metsäksi.

Korkein hallinto-oikeus ei ota välittömästi ratkaistavakseen, miten X Oy:n verovuosien 2006 ja 2007 kiinteistöverotukset on edellä esitetyn vuoksi toimitettava, vaan korkein hallinto-oikeus kumoaa kiinteistöverotukset ja hallinto-oikeuden päätöksen kiinteistöjen A, B, C ja D osalta sekä palauttaa asian Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Hannele Ranta-Lassila, Leena Äärilä ja Vesa-Pekka Nuotio. Asian esittelijä Kari Honkala.