KHO:2026:79

A oli lyönyt vetoa sekä ETA-alueella toimivien palveluntarjoajien että ETA-alueen ulkopuolella toimivien palveluntarjoajien järjestämissä vedonlyönneissä. A oli perustanut vedonlyöntitoimintansa tiedonhankintaan, analyysien tekemiseen ja näiden kautta vedonvälittäjän suomalaisten jalkapallo-otteluiden osalta tekemien kerrointen hinnoitteluvirheiden löytämiseen. Vedonlyöntiin käytetty viikkotuntimäärä oli vaihdellut kiireisempien jaksojen 50–100 tunnin välillä hiljaisempien jaksojen 30–50 tuntiin. A oli vuoden 2020 aikana lyönyt ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä 2 145 erillistä vetoa. Hänen ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä maksamiensa pelipanosten määrä oli ollut yhteensä 365 606 euroa ja palautusten eli voittojen määrä yhteensä 406 713 euroa.

Korkein hallinto-oikeus katsoi, ettei A:n harjoittama vedonlyöntitoiminta ollut elinkeinotoimintaa. A:n menestymisen vedonlyöntitoiminnassaan oli katsottava osin perustuvan sattumaan mutta myös hänen tiedonhankintaansa ja vedonlyöntimarkkinoiden tuntemukseensa. Kun lisäksi otettiin huomioon A:n harjoittaman vedonlyöntitoiminnan laajuus ja suunnitelmallisuus, hänen katsottiin harjoittaneen toimintaa tuloverolaissa tarkoitetussa vakaassa tulon hankkimisen tarkoituksessa. Näin ollen hänen vedonlyöntitoimintansa oli tulonhankkimistoimintaa. A:lla oli oikeus vähentää veronalaisesta ansiotulostaan ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä maksettujen pelipanosten määrä.

Verovuosi 2020

Tuloverolaki 29 § 1 momentti

Päätös, jota muutoksenhaku koskee

Helsingin hallinto-oikeus 17.12.2025 nro 8150/2025

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus myöntää A:lle valitusluvan ja tutkii asian.

Hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset sekä Verohallinnon verovelvollisen vahingoksi toimittama verovuoden 2020 verotuksen oikaisu kumotaan. Asia palautetaan verotuksen oikaisulautakunnalle sen arvioimiseksi, onko A:n veronalaisesta ansiotulosta vähennettävä oikaisuvaatimuksessa tarkoitettuja muitakin menoja kuin ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä maksettujen pelipanosten määrä ja se määrä asunnon ja työpaikan välisistä matkakustannuksista, jonka vähennyskelpoisuus on jo säännönmukaisessa verotuksessa hyväksytty.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön vaatimus A:n oikeudenkäyntikulujen osittaisesta tutkimatta jättämisestä hylätään.

A:n vaatimus oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta hyväksytään, ja Verohallinto velvoitetaan korvaamaan hänen oikeudenkäyntikulunsa korkeimmassa hallinto-oikeudessa 5 820 eurolla.

Asian tausta

Verohallinto on toimittanut A:n verovuoden 2020 verotuksen hänen antamansa veroilmoituksen mukaisesti. Veroilmoituksella on ilmoitettu muun ohella muita ulkomailta saatuja ansiotuloja 41 106,26 euroa ja asunnon ja työpaikan välisiä matkakustannuksia 6 291 euroa, josta omavastuuosuuden vähentämisen jälkeen on jäänyt vähennyskelpoista kulua 5 541 euroa. Verotettavan ansiotulon määräksi on vahvistettu 33 308,66 euroa.

Verohallinto on päätöksellään 20.9.2022 oikaissut A:n verovuoden 2020 verotusta verovelvollisen vahingoksi lisäten ansiotuloon 112 369,48 euroa. Asunnon ja työpaikan välisistä vähennyskelpoisista matkakuluista on poistettu 3 091 euroa. A:lle on määrätty verotusmenettelystä annetun lain 32 §:n 1 momentin 1 kohdan ja 32 a §:n 4 momentin nojalla 1 154,60 euron suuruinen veronkorotus.

Verohallinto on päätöksessään todennut muun ohella, että A:n harjoittamassa ETA-alueen ulkopuolella tapahtuneessa urheiluvedonlyöntitoiminnassa yksittäiseen vetoon sijoitettu panos on vähennyskelpoinen vain siltä osin kuin se kohdistuu voitolliseen peliin. Tappiollisten vetojen panoksia ja tappiollisiin vetoihin kohdistuvia muita kuluja ei ole voitu kohdentaa tuloverolain 29 §:n systematiikan mukaan voitollisten vetojen tuottamaan tuloon.

A on oikaisuvaatimuksessaan verotuksen oikaisulautakunnalle vaatinut vedonlyöntitoimintansa katsomista tulonhankkimistoiminnaksi tai vaihtoehtoisesti elinkeinotoiminnaksi. Jos toiminta katsotaan tulonhankkimistoiminnaksi, hänen veronalaisesta ansiotulostaan on vähennettävä tulonhankkimiskuluja sisältäen vedonlyöntiin sijoitettujen vedonlyöntipanosten yhteismäärän, työhuonekustannukset, puhelin- ja internetkustannukset sekä muut toimistokustannukset, lehtien tilausmaksut sekä muut vastaavat kustannukset, työmatkakustannukset mukaan lukien asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten omavastuuosuudeksi katsottu määrä, työmatkoista aiheutuneet lisääntyneet elantokustannukset ja jalkapallo-otteluiden pääsylipuista aiheutuneet kustannukset. Verotettavan ansiotulon määräksi on vahvistettava 25 550 euroa.

Verotuksen oikaisulautakunta on päätöksellään 15.2.2024 hylännyt A:n oikaisuvaatimuksen. Päätöksen perusteluissa on viitattu ennakkopäätökseen KHO 2022:60 ja todettu muun ohella, että vedonlyönti- ja veikkauspeleissä henkilö ei itse osallistu varsinaiseen peliin tai muuhun vedonlyönnin kohteena olevaan tapahtumaan eikä tulon saamisen ole katsottu perustuvan henkilön omaan toimintaan ja taitoon vastaavalla tavalla kuin elinkeinotoiminnassa tai vakaassa tulonhankkimistoiminnassa.

Helsingin hallinto-oikeus on hylännyt A:n valituksen ja hänen oikeudenkäyntikulujensa korvaamista koskevan vaatimuksensa. Hallinto-oikeus on perustellut päätöstään muun ohella seuraavasti.

Valittaja on kertomansa mukaan hankkinut oman ja perheensä toimeentulon vedonlyöntitoiminnalla verovuosina 2010–2020. Hän on keskittynyt erityisesti ottelunaikaiseen vedonlyöntiin sellaisissa otteluissa, joissa ei tarjota TV-lähetystä tai striimiä internetin välityksellä. Vedonlyönnin kohteena ovat olleet suomalaiset jalkapallo-ottelut. Vedonlyöntitoiminta perustuu tiedonhankintaan, analyysin tekemiseen ja näiden kautta vedonvälittäjän tekemien hinnoitteluvirheiden löytämiseen. Kuitenkin asiantuntemusta ja vastustajan tekemiä virheitä hyödynnettäessäkin veikkaus- ja vedonlyöntipelit perustuvat lopputuloksen arvaamiseen ja sanotuissa peleissä voitto määräytyy aina osittain sattuman perusteella. Tältä osin vedonlyöntitoiminta poikkeaa lähtökohtaisesti elinkeinotulon verottamisesta annetussa laissa tarkoitetusta elinkeinotoiminnasta sekä tuloverolain perusteella verotettavasta tulonhankkimistoiminnasta, joka perustuu henkilön omaan toimintaan, tietämykseen ja taitoon.

Jokainen vedonlyönti on yksittäinen tapahtuma. Hävityllä panoksella ei ole myöskään vaikutusta voitonsaantimahdollisuuteen seuraavassa vedonlyönnissä. Elinkeinotoiminnan ja tulonhankkimistoiminnan ulkopuolelle jäävästä vedonlyöntitoiminnasta saatuja tuloja ja siitä aiheutuneita menoja ei siten voida käsitellä elinkeinotulon verottamisesta annetun lain tai tuloverolain mukaisesti toimitettavassa verotuksessa kokonaisuutena. Vedonlyönnistä saatuja tuloja ja niihin kohdistuvia menoja tulee edellä esitetyn perusteella arvioida vetokohtaisesti, jolloin tuloverolain 29 §:n 1 momentin perusteella yksittäiseen voitolliseen vetoon kohdistuva panos voidaan vähentää kyseisestä pelistä saadun veronalaisen tulon hankkimisesta johtuneena tulonhankkimismenona. Tappiolliseen tai hävittyyn vetoon kohdistuvaa panosta ei sen sijaan voida vähentää tuloverolain mukaisessa verotuksessa, koska tällainen panos ei ole kerryttänyt veronalaista tuloa eikä sillä ole ollut yksittäisenä tapahtumana liityntää tulonhankkimiseen. Tappiollisten tai hävittyjen vetojen panoksissa ei ole kysymys tulonhankkimismenosta. Kun vaadittuja menoja ei ole voitu kohdistaa yksittäisiin, voittoa tuottaneisiin vetoihin, valittajan vaatimissa kustannuksissa ei ole ollut kyse tulonhankkimismenoista, jotka valittaja olisi voinut vähentää ansiotuloistaan.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Tero Särkikangas, Kristiina Virtanen ja Jenni Zhang-Lehtinen, joka on myös esitellyt asian.

Vaatimukset korkeimmassa hallinto-oikeudessa

A on pyytänyt valituslupaa ja vaatinut hallinto-oikeuden päätöksen kumoamista ja asian palauttamista Verohallinnolle verotettavan tulon laskemiseksi. Hän on vaatinut lisäksi, että Verohallinto velvoitetaan korvaamaan hänen oikeudenkäyntikulunsa korkeimmassa hallinto-oikeudessa 5 820 eurolla sisältäen hallinto-oikeuden määräämän 310 euron suuruisen oikeudenkäyntimaksun.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on vaatinut, että vaatimus oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta jätetään tutkimatta hallinto-oikeuden määräämän oikeudenkäyntimaksun osalta ja että valitus ja vaatimus muiden oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta hylätään.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun perustelut

Kysymyksenasettelu ja osapuolten kannanotot

Asiassa on ratkaistavana, onko A:n vedonlyöntitoiminta ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä elinkeino- tai tulonhankkimistoimintaa ja onko hänellä oikeus verotuksessaan vähentää vedonlyöntitoimintaan liittyvät kulunsa. Asiassa ei ole riidanalaista, että A:n tästä toiminnasta saamat voitot ovat hänen veronalaista tuloaan.

A:n mukaan vedonlyöntitoimintaa on pidettävä ensisijaisesti elinkeinotoimintana ja toissijaisesti tulonhankkimistoimintana. Kolmassijaisesti hallinto-oikeuden päätös on kumottava sen vuoksi, että nettotulon verotuksen periaate ja konfiskatorisen verotuksen kielto ulottuvat myös harrastustoiminnasta saatavaan tuloon. Viimesijaisesti tuloverolain 31 §:n 4 momentti on jätettävä soveltamatta perustuslain etusijaperiaatteen nojalla.

Ammattimainen vedonlyönti on ollut A:n pääasiallinen elinkeino vuosina 2010–2020. Hän on keskittynyt suomalaiseen jalkapalloon, ja siten ammatinharjoittamisessa kiireisin aika on painottunut kesään. Kiireisimpinä kuukausina hänen viikkotyömääränsä on vaihdellut 50 ja 100 tunnin välillä pisimpien päivien venyessä 18 tuntisiksi. Tammi–maaliskuussa ja syys–lokakuussa viikkotuntimäärä on jäänyt 30–50 tuntiin.

Vuodesta 2014 A:n keskimääräinen kuukausitulo on ollut 4 213,48 euroa ja keskimääräinen vuosittainen ”liikevaihto” 652 755,71 euroa. A on asettanut alttiiksi pitkäjänteisesti taloudellisia resursseja voitonsaantitarkoituksessa menestyksekkäästi. Vuonna 2020 A on aiemmista vuosista poiketen lyönyt vetoa sekä Euroopan talousalueella (ETA-alue) että sen ulkopuolella. ETA-alueen ulkopuolelle A on vuoden 2020 aikana lyönyt 2 145 erillistä vetoa. ETA-alueen ulkopuoliseen vedonlyöntiin hän on vuoden 2020 aikana panostanut yhteensä 365 606 euroa, joista kertyi palautuksia 406 713 euroa, eli voittoa (palautukset vähennettynä sekä voitettujen että hävittyjen vetojen panoksilla) kertyi 41 106 euroa. Sijoitetun pääoman tuotto ETA-alueen ulkopuolisesta vedonlyönnistä oli 13,33 prosenttia vuonna 2020.

Vedonvälittäjän tekemät hinnoitteluvirheet kertoimien määrittelyssä mahdollistavat pitkäaikaisen voitollisen vedonlyönnin. Vedonlyöntitermistössä hinnoitteluvirheen perusteella asetetusta liian korkeasta kertoimesta käytetään nimitystä ylikerroin. Urheiluvedonlyönnissä vedonlyöjä pelaa pelijärjestäjää ja muita vedonlyöjiä vastaan. Vedonlyönti ja esimerkiksi pokeri ovat muista tavallisista rahapeleistä poikkeavia pelimuotoja.

Subjektiivisen kuluteorian mukaisesti meno katsotaan tulon hankkimisesta johtuvaksi, jos se on suoritettu, jotta tuloa kertyisi. Välttämätöntä ei siis ole, että menosta todella kertyy tuloa. Ratkaisevaa on verovelvollisen subjektiivinen näkemys menon tarpeellisuudesta tulon kertymisen edellytyksenä.

Sattuma ja edellisen pelin välittömän vaikutuksen merkitys seuraavaan peliin ovat mielivaltaisia kriteerejä, koska vastaava sattumakriteeristö täyttyy myös pokerin osalta ja pokeria on mahdollista harjoittaa Verohallinnon käsityksen mukaan tulonhankkimistoimintana. Perustuslakivaliokunta on todennut ammattimaisen vedonlyöntitoiminnan lailliseksi elinkeinotoiminnaksi, joka kuuluu elinkeinonvapauden piiriin. Perustuslakivaliokunta on kiinnittänyt huomiota nettotulon verotuksen periaatteeseen lausuntonsa PeVL 31/2025 vp kohdassa 21.

Hallinto-oikeuden oikeudenkäyntimaksussa kysymys on oikeudenkäynnin kuluista eikä esimerkiksi maksun pätevyydestä tai muusta muutoksenhausta itse maksuun. Maksu on oikeudenkäyntikulu, jonka hävinnyt osapuoli voi joutua korvaamaan.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön mukaan vedonlyöntitoiminnassa voitto perustuu aina, myös asiantuntijapelinä pidettävässä vedonlyönnissä, osittain sattumaan. Tästä seuraa, että vedonlyöntitoiminnan lopputulos on joka tapauksessa osittain seurausta sattumasta, vaikka vedonlyöjä sinänsä olisikin useana vuonna jäänyt vedonlyöntitoiminnassaan voitolle. Verotuskäytännössä osittain sattumaan perustuvien tulojen saamista ei ole pidetty luonteeltaan tulonhankkimistoimintana.

Tyypillisesti elinkeinotoiminnassa tulo syntyy verovelvollisen harjoittaman taloudellisen toiminnan tuloksena siten, että toiminnan menot, tuotannontekijät ja riskit liittyvät samaan tulonmuodostusprosessiin. Vedonlyönnissä tämä yhteys jää olennaisesti toisenlaiseksi, koska veronalaisen tulon syntyminen riippuu yksittäisen vedonlyöntisopimuksen kohteena olevan ulkopuolisen tapahtuman lopputuloksesta. Vaikka vedonlyöntitoiminta voi olla elinkeinotoiminnan tavoin laajaa, suunnitelmallista, jatkuvaa ja voitontavoitteluun tähtäävää, vedonlyönti eroaa tästä elinkeinotoiminnan peruslogiikasta. Vedonlyönnissä vedonlyöjä ei tuota eikä luovuta hyödykettä tai palvelua vaan osallistuu vedonlyöntiin maksamalla panoksen. Tulo ei synny hänen suorituksestaan, vaan määräytyy ulkopuolisen tapahtuman – esimerkiksi jalkapallo-ottelun – lopputuloksen perusteella.

Myös tuloverolain mukainen tulonhankkimistoiminta edellyttää aktiivista toimintaa, jonka tuloksellisuus perustuu verovelvollisen omiin kykyihin ja toimiin. Vedonlyönti poikkeaa tästä, koska veronalainen tulo syntyy vasta, jos yksittäisen vedon kohteena oleva ulkopuolinen tapahtuma toteutuu vedonlyöjän kannalta suotuisasti, vaikka vedonlyöjä voikin esimerkiksi analysoida vetokohteita, tehdä erilaisia mallinnuksia ja valita kohteita todennäköisyysarvioidensa perusteella. Vedonlyöjä voi siten vaikuttaa vain voiton saamisen todennäköisyyteen mutta ei siihen tapahtumainkulkuun, jonka perusteella tulo lopulta muodostuu ja määräytyy.

Tappiollisten vetojen panoksia ei voida vähentää voitollisten vetojen tuottamasta tulosta eikä tulonhankkimiskuluna, koska näiden vetojen panos ei ole kerryttänyt veronalaista tuloa, josta se voitaisiin vähentää. Vedonlyönnin vetokohtainen tarkastelu on siten ainoa tapa toteuttaa tuloverolain 29 §:n mukainen menojen kohdistamisedellytys. Hävityissä pelipanoksissa on kyse tulon käyttämisestä, ja siten hävittyjä panoksia on pidettävä tuloverolain 31 §:n 4 momentin tarkoittamina elantomenoina.

Kun otetaan huomioon tuomioistuinmaksulain 11 §:n 1 momentti, korkeimmalla hallinto-oikeudella ei ole toimivaltaa tutkia oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevaa vaatimusta hallinto-oikeuden määräämään oikeudenkäyntimaksun osalta.

Sovellettavat oikeusohjeet

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 1 §:n 1 momentin toisen virkkeen mukaan elinkeinotoiminnalla tarkoitetaan liike- ja ammattitoimintaa.

Tuloverolain 29 §:n 1 momentin mukaan veronalaista tuloa ovat jäljempänä säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot. Verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot (luonnolliset vähennykset).

Tuloverolain 31 §:n 4 momentin ensimmäisen virkkeen mukaan puhdasta tuloa laskettaessa vähennyskelpoisia menoja eivät ole verovapaan tulon hankkimisesta johtuneet menot eivätkä verovelvollisen elantomenot, joina pidetään muun muassa asunnon vuokraa sekä lasten ja kodin hoidosta aiheutuneita menoja.

Verotusmenettelystä annetun lain 32 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan Verohallinto määrää verovelvolliselle veronkorotuksen, jos veroilmoitus tai muu ilmoitus taikka muu säädetty tieto, asiakirja tai selvitys on annettu puutteellisena tai virheellisenä taikka on jätetty kokonaan antamatta.

Oikeudellinen arviointi ja johtopäätös

A on lyönyt vetoa sekä ETA-alueella toimivien palveluntarjoajien että ETA-alueen ulkopuolella toimivien palveluntarjoajien järjestämissä vedonlyönneissä. A on perustanut vedonlyöntitoimintansa tiedonhankintaan, analyysien tekemiseen ja näiden kautta vedonvälittäjien suomalaisten jalkapallo-otteluiden osalta tekemien hinnoitteluvirheiden löytämiseen. A:n vedonlyönteihin käyttämä viikkotuntimäärä on kiireisimpinä kuukausina vaihdellut 50 ja 100 tunnin välillä hiljaisempien jaksojen viikkotuntimäärän jäädessä 30–50 tuntiin.

A on vuoden 2020 aikana lyönyt ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä 2 145 erillistä vetoa. Hänen ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä maksamiensa pelipanosten määrä on ollut yhteensä 365 606 euroa ja palautusten eli voittojen määrä yhteensä 406 713 euroa.

A:n vedonlyöntitoiminta on perustunut eri toimijoiden tarjoamien vedonlyöntipalveluiden käyttämiseen. Tällaista toimintaa ei ole katsottava elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 1 §:n 1 momentissa tarkoitetuksi liike- tai ammattitoiminnaksi.

A:n menestymisen vedonlyöntitoiminnassaan on katsottava osin perustuvan sattumaan. A:n menestyminen perustuu kuitenkin myös hänen tiedonhankintaansa ja vedonlyöntimarkkinoiden tuntemukseensa. Kun lisäksi otetaan huomioon A:n harjoittaman vedonlyöntitoiminnan laajuus ja suunnitelmallisuus, A:n on katsottava harjoittaneen toimintaansa tuloverolaissa tarkoitetussa vakaassa tulon hankkimisen tarkoituksessa. Näin ollen hänen vedonlyöntitoimintansa on tulonhankkimistoimintaa.

Edellä esitetyn perusteella Verohallinnolla ei ole ollut oikeutta esittämällään perusteella oikaista A:n verotusta verovelvollisen vahingoksi. A:lla on siten oikeus vähentää veronalaisesta ansiotulostaan ETA-alueen ulkopuolella järjestetyissä vedonlyönneissä maksettujen pelipanosten määrä, yhteensä 365 606 euroa, sekä verotuspäätöksessä vähennetyt asunnon ja työpaikan väliset matkakustannukset, joiden määrä omavastuuosuuden vähentämisen jälkeen on ollut 5 541 euroa. Näin ollen A:n antama veroilmoitus ei ole ollut puutteellinen tai virheellinen, eikä hänelle ole tullut määrätä veronkorotusta. Tämän vuoksi hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset sekä verovelvollisen vahingoksi toimitettu verovuoden 2020 verotuksen oikaisu on kumottava.

Korkein hallinto-oikeus ei ota välittömästi ratkaistavakseen, ovatko A:n oikaisuvaatimuksessa tarkoitetut työhuonekustannukset, puhelin- ja internetkustannukset sekä muut toimistokustannukset, lehtien tilausmaksut sekä muut vastaavat kustannukset, työmatkakustannukset mukaan lukien asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten omavastuuosuudeksi katsottu määrä, työmatkoista aiheutuneet lisääntyneet elantokustannukset ja jalkapallo-otteluiden pääsylipuista aiheutuneet kustannukset A:n tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneita menoja, vaan palauttaa asian tältä osin verotuksen oikaisulautakunnalle sanottujen menojen vähennyskelpoisuuden arvioimiseksi.

Oikeudenkäyntikulut

Kuluvaatimuksen tutkiminen

Tuomioistuinmaksulain 11 §:n 1 momentissa säädetään muutoksenhausta määrättyyn oikeudenkäyntimaksuun. Korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei A:n vaatimuksessa ole kysymys tällaisesta muutoksenhausta. Hallinto-oikeuden määräämää 310 euron suuruista oikeudenkäyntimaksua on vaadittu korvattavaksi oikeudenkäyntikuluna.

Oikeudenkäynnistä hallintoasioissa annetun lain 97 §:ssä säädetään korvattavista oikeudenkäyntikuluista. Lain esitöissä (HE 29/2018 vp, 97 §:n yksityiskohtaiset perustelut) todetaan, että ehdotettu pykälä vastaisi sisällöltään pääosin oikeudenkäymiskaaren 21 luvun 8 §:n 1 momenttia, johon voimassa olevassa hallintolainkäyttölain 75 §:n 2 momentissa viitataan. Oikeudenkäymiskaaren esitöissä (HE 191/1993 vp, jakso Yleisperustelut, 1 Tavoitteet) todetaan, että oikeudenkäyntikuluja ovat muun muassa valtiolle suoritettavat oikeudenkäyntimaksut.

Näin ollen hallinto-oikeudessa määrätty oikeudenkäyntimaksu on oikeudenkäynnistä aiheutuva kulu, joka voi tulla korvatuksi oikeudenkäyntikuluna. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön vaatimus jättää A:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskeva vaatimus tutkimatta sanotun maksun osalta on näin ollen hylättävä.

Kuluvaatimuksen ratkaiseminen

Oikeudenkäynnistä hallintoasioissa annetun lain 95 §:n 1 momentin mukaan oikeudenkäynnin osapuoli on velvollinen korvaamaan toisen osapuolen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että tämä joutuu itse vastaamaan oikeudenkäyntikuluistaan.

Saman pykälän 2 momentin mukaan korvausvelvollisuuden kohtuullisuutta arvioitaessa voidaan lisäksi ottaa huomioon asian oikeudellinen epäselvyys, osapuolten toiminta ja asian merkitys asianosaiselle.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun lopputulos huomioon ottaen olisi kohtuutonta, jos A joutuisi itse vastaamaan oikeudenkäyntikuluistaan. Tämän vuoksi Verohallinto on velvoitettava korvaamaan A:n oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa edellä ratkaisuosasta ilmenevällä tavalla.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Hannele Ranta-Lassila, Eija Siitari, Mikko Pikkujämsä, Vesa-Pekka Nuotio ja Tero Leskinen. Asian esittelijä Otto Kumpulainen.